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| 解析財稅[2011]50號：業務促銷中禮品贈送的涉稅問題 |
| 發布時間：2011/11/5 來源： 閱讀次數：570 |
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| 近日，財政部和國家稅務總局就企業在營銷活動中以折扣折讓、贈品、抽獎等方式，向個人贈送現金、消費券、物品、服務等涉及的個人所得稅問題專門下文進行了明確。在《財政部、國家稅務總局關于企業促銷展業贈送禮品有關個人所得稅問題的通知》（財稅[2011]50號）中，企業在銷售商品（產品）和提供服務過程中向個人贈送禮品被分為兩種類型，第一類不征收個人所得稅，第二類則需要征收個人所得稅。一、促銷禮品贈送的個人所得稅處理（一）不征收個人所得稅的類型1.企業通過價格折扣、折讓方式向個人銷售商品（產品）和提供服務；2.企業在向個人銷售商品（產品）和提供服務的同時給予贈品，如通信企業對個人購買手機贈話費、入網費，或者購話費贈手機等；3.企業對累積消費達到一定額度的個人按消費積分反饋禮品。這些贈送的一個共同特點是，只有個人購買了企業的商品或提供勞務的同時才會獲得相應物品或服務的贈送。因此，這種贈送實質上是企業的一種促銷行為，相關贈品的成本實際上已經被企業銷售商品或提供勞務取得的收入所吸收了。換句話說，也就是個人實際已經為取得這贈品變相支付了價款。因此，這些贈品的取得不是無償的，而是有償的，不需要征收個人所得稅。（二）征收個人所得稅的類型1.企業在業務宣傳、廣告等活動中，隨機向本單位以外的個人贈送禮品，對個人取得的禮品所得，按照“其他所得”項目，全額適用20%的稅率繳納個人所得稅。2.企業在年會、座談會、慶典以及其他活動中向本單位以外的個人贈送禮品，對個人取得的禮品所得，按照“其他所得”項目，全額適用20%的稅率繳納個人所得稅。3.企業對累積消費達到一定額度的顧客，給予額外抽獎機會，個人的獲獎所得，按照“偶然所得”項目，全額適用20%的稅率繳納個人所得稅。在這些項目中，企業贈送禮品并不是以個人購買企業的商品或提供的服務為前提。因此，個人是無償取得這些贈品。所以，文件規定，對于個人取得的這些贈品應征收個人所得稅。其中，對個人取得的因企業在業務宣傳、廣告等活動中，隨機向本單位以外的個人贈送禮品和企業在年會、座談會、慶典以及其他活動中向本單位以外的個人贈送禮品，按照“其他所得”項目征收個人所得稅。而對于企業對累積消費達到一定額度的顧客，給予額外抽獎機會，個人的獲獎所得，是按照“偶然所得”項目征收個人所得稅。對于涉及贈品（包括實物和勞務）的應納稅所得額的確定問題，50號文也給予了明確：企業贈送的禮品是自產產品（服務）的，按該產品（服務）的市場銷售價格確定個人的應稅所得；是外購商品（服務）的，按該商品（服務）的實際購置價格確定個人的應稅所得。當然，在第二種需要扣繳個人所得稅的類型中，必須是企業直接向個人發放贈品，才需要扣繳個人所得稅。如果發放的形式有所變化，則未必需要扣繳個人所得稅。我們舉一個例子。比如某洗發水生產企業推出了一款新洗發水，需要進行廣告宣傳，如果該洗發品企業直接將贈品隨機發放（包括現場發放或郵寄發放），都需要按“其他所得”項目扣繳個人所得稅。但是，如果該企業不是直接發放，而是把贈品無償提供給某時尚雜志（當然，一般該洗發水生產企業在該雜志上做了相應的廣告），通過時尚雜志捆綁發放的，此時，該洗發水生產企業是把贈品無償贈送給雜志的，不涉及個人所得稅問題。而雜志在銷售時捆綁提供該贈品，則屬于50號文第一種不征收個人所得稅的類型中“企業在向個人銷售商品（產品）和提供服務的同時給予贈品”，雜志發行機構也不需要扣繳個人所得稅。對于應征收個人所得稅的三種贈品發放類型，計算應扣繳的個人所得稅是沒有問題的。但是，問題主要出在如下三個方面，需要企業注意：第一：除了在第三種情況中，因為企業對累積消費達到一定額度的顧客，給予額外抽獎機會，個人的獲獎所得，企業可以要求個人先完稅后再給予贈送外，對于第一和第二種情況下的贈品，企業是很難扣繳個人應納的個人所得稅的。這就意味著，在第一和第二種情況下，需要扣繳的個人所得稅基本是由企業承擔的。但是，需要大家注意的是，雖然這部分個人所得稅由企業承擔，但是企業不能將承擔的這部分個人所得稅作為企業的成本、費用在企業所得稅稅前扣除。第二：關于個人所得稅全員全額明細申報的問題。由于現在各地都在推行個人所得稅的全員全額明細申報。因此，企業在扣繳個人所得稅時，需要提供個人身份證等相關信息。除了第三種情況關于個人抽獎所得的，一般人數少，可以操作外，第一和第二種情況，企業即使自行承擔了個人所得稅，也很難獲取這些取得贈品個人的相關身份信息。如果當地稅務機關要求企業就這部分項目也要進行明細申報，企業可能會面臨現實操作中的很大難題。第三：如果是企業在業務宣傳、廣告等活動中或在年會、座談會、慶典以及其他活動中向本單位的個人發放贈品的，應按工資、薪金所得扣繳個人所得稅。當然此時計稅依據的確定可以根據50號文的規定執行。二、促銷禮品贈送的流轉稅處理實際上，企業促銷禮品贈送面臨的首要問題是流轉稅的處理問題，對于貨物贈送的，涉及增值稅，對于勞務贈送的，涉及營業稅問題。對于企業在促銷活動贈品贈送的增值稅問題，在國家層面并無明確的文件規定。我們很長時間來的做法是將企業的這種贈品的贈送行為作為無償贈與行為，在增值稅上需要視同銷售繳納增值稅。但是，近年來，部分地方的稅務機關在這個問題的處理上有所變動，主要針對是50號文中第一條提到的一些不征收個人所得稅的促銷禮品贈送行為。比如，《安徽省國家稅務局關于若干增值稅政策和管理問題的通知》（皖國稅函[2008]10號）規定：商業企業在顧客購買一定金額的商品后，給予顧客一定數額的代金券，允許顧客在指定時間和指定商品范圍內，使用代金券購買商品的行為，不屬于無償贈送商品的行為，不應按視同銷售征收增值稅。《四川省國家稅務局關于印發<增值稅若干政策問題解答[之一]>的通知》川國稅函[2008]155號中對于對商業企業采取“購物返券”、“買一贈一”等方式贈送給消費者的貨物和購物券，應如何確定增值稅應稅銷售額的問題，規定：商業企業的"購物返券"行為不是無償贈送，不能視同銷售計算增值稅；購物返券與商業折扣的銷售方式相似，因此購物返券應該比照商業折扣，按實際取得的現金（或銀行存款）收入計算增值稅。商場從顧客手中收回的購物券，其收入已在購物返券時體現，不應征收增值稅。“買一贈一”是目前商業零售企業普遍采用的一種促銷方式，其行為性質屬于降價銷售，應按照實際取得的銷售收入計算繳納增值稅。而對于50號文第二條提到的需要征收個人所得稅的贈送類型中，企業發放贈品在增值稅上需要視同銷售繳納增值稅，這一點需要大家注意。如果企業贈送的是服務，涉及到的就是營業稅問題。對于營業稅問題，我們需要注意一下，根據《營業稅暫行條例實施細則》第五條的規定，只有單位或者個人將不動產或者土地使用權無償贈送其他單位或個人的行為和單位或者個人自建建筑物后銷售，其所發生的自建行為，屬于視同發生營業稅應稅行為，需要征收營業稅外，單位或個人無償提供其他營業稅應稅行為，并無視同發生應稅行為的規定，此時是不需要征收營業稅的。比如，對于50號第一條中不征收個人所得稅的類型，如果涉及贈送勞務的，對單位只按其實際取得的營業額征收營業稅。比如某餐飲企業實行消費積分，積累一定的積分可以兌換一定的餐飲消費金額，或者企業采取充值100元按120元算可消費金額，這里都是按企業實際取得的收入額征稅。而對于50號文第二條提到的需要征收個人所得稅的贈送中，企業無償提供服務的，也不需要繳納營業稅。比如某餐飲企業開業第一天，對隨機對象實行免費試吃，此時企業雖然提供了營業稅應稅勞務，但未取得營業額，也不屬于《營業稅暫行條例實施細則》第五條所列舉的視同提供應稅勞務的行為，則其應納稅營業額為0，應納稅額也為0.這一點和增值稅有所不同。三、禮品贈送的企業所得稅處理根據《國家稅務總局關于確認企業所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）的規定：企業以買一贈一等方式組合銷售本企業商品的，不屬于捐贈，應將總的銷售金額按各項商品的公允價值的比例來分攤確認各項的銷售收入。而對于企業在業務宣傳、廣告等活動中、在年會、座談會、慶典以及其他活動中以及對累積消費達到一定額度的顧客給予的額外抽獎獎勵支出，在性質上如何界定呢？如果界定為捐贈，則這些捐贈則不屬于公益、救濟行捐贈，不能在企業所得稅前扣除。這一塊在實務中還有待探討。我們認為，對于企業在業務宣傳和廣告中的對隨機對象發放的相關贈品支出，應可以作為業務宣傳費在企業所得稅稅前按限額扣除。對于企業在年會、座談會、慶典以及其他活動向非本單位人員發放的贈品支出如何處理，可能有很大爭議，實務中要視具體情況而定，可以視為交際應酬費屬于業務招待費支出，根據《企業所得稅法實施條例》第四十三條規定扣除；如果發放的是一些印有企業宣傳標識的小額禮品，符合業務宣傳費的，也可以作為業務宣傳費扣除。但是，如果屬于大額的禮品贈送，比如某企業開年會，參會者每人發一臺蘋果手機或筆記本電腦這種大額商品，這一塊也作為企業的業務招待費或業務宣傳費支出，一些地方實務中很難得到認同。但是，對于企業對累積消費達到一定額度的顧客，給予額外抽獎，這部分獎勵支出應該作為企業的合理費用在企業所得稅前據實扣除。畢竟這部分支出企業在產品或服務定價時肯定應該考慮了，對應的收入已經在銷售收入中體現了。最后，企業促銷贈送行為中，為個人承擔的個人所得稅支出，一律不能在企業所得稅稅前扣除。 |
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