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最近看到幾件事，覺得挺有意思。

1.有人問：凈水機免費送，但提供凈水服務(wù)，可否按照服務(wù)繳納增值稅?

2.有人問：我司登記為建筑公司，只購進設(shè)備、材料，給下游開建筑服務(wù)發(fā)票，可以嗎?

3.有人說，客戶要買酒，我把商貿(mào)公司銷售酒，變?yōu)槎Y儀公司提供送酒到家的服務(wù)，就可以把13%的稅率降為6%來繳納增值稅。

4.有12366答疑說，自產(chǎn)門窗并負責(zé)安裝不屬于混合銷售，應(yīng)當分別核算貨物和安裝服務(wù)的銷售額，分別開具發(fā)票，適用不同的稅率或者征收率，分別繳納增值稅，對嗎?

一、混合銷售的定義

財稅[2016]36號附件1《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》第四十條一項銷售行為如果既涉及服務(wù)又涉及貨物，為混合銷售。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅;其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務(wù)繳納增值稅。

本條所稱從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售為主，并兼營銷售服務(wù)的單位和個體工商戶在內(nèi)。

所以，混合銷售的特征就是一項銷售行為包含既貨物又包含服務(wù)。

那么，自制門窗并負責(zé)安裝屬于不屬于混合銷售?

在一項銷售行為中，既有貨物又有安裝，按照36號附件1第四十條的規(guī)定，應(yīng)當屬于混合銷售。

二、混合銷售的特殊規(guī)定

但是按照國家稅務(wù)總局公告2017年第11號第一條的規(guī)定：一、納稅人銷售活動板房、機器設(shè)備、鋼結(jié)構(gòu)件等自產(chǎn)貨物的同時提供建筑、安裝服務(wù)，不屬于《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》(財稅〔2016〕36號文件印發(fā))第四十條規(guī)定的混合銷售，應(yīng)分別核算貨物和建筑服務(wù)的銷售額，分別適用不同的稅率或者征收率。

這樣的政策規(guī)定，是“營改增”后對《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第六條政策的平移。

《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第六條納稅人的下列混合銷售行為，應(yīng)當分別核算貨物的銷售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額，并根據(jù)其銷售貨物的銷售額計算繳納增值稅，非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額不繳納增值稅;未分別核算的，由主管稅務(wù)機關(guān)核定其貨物的銷售額：

(一)銷售自產(chǎn)貨物并同時提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為;

(二)財政部、國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。

所以，自產(chǎn)貨物并負責(zé)安裝，依然屬于混合銷售，只不過不屬于《營業(yè)稅改征增值稅試點實施辦法》(財稅〔2016〕36號文件印發(fā))第四十條規(guī)定的混合銷售應(yīng)當合并納稅的情形罷了。

11號公告第一條對銷售機器設(shè)備并安裝的稅收處理方式和精神，在11號公告的第四條、國家稅務(wù)總局公告2018年第42號第六條，更加被發(fā)揚光大。

國家稅務(wù)總局公告2017年第11號四、一般納稅人銷售電梯的同時提供安裝服務(wù)，其安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡易計稅方法計稅。

國家稅務(wù)總局公告2018年第42號六、一般納稅人銷售自產(chǎn)機器設(shè)備的同時提供安裝服務(wù)，應(yīng)分別核算機器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售額，安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡易計稅方法計稅。

一般納稅人銷售外購機器設(shè)備的同時提供安裝服務(wù)，如果已經(jīng)按照兼營的有關(guān)規(guī)定，分別核算機器設(shè)備和安裝服務(wù)的銷售額，安裝服務(wù)可以按照甲供工程選擇適用簡易計稅方法計稅。

以上兩條屬于標準的“減稅”條款，從甲供工程的角度，降低機器設(shè)備安裝服務(wù)增值稅的稅收負擔(dān)。

銷售自產(chǎn)貨物并負責(zé)安裝，不論是從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶，還是其他單位和個體工商戶，都應(yīng)當分別計稅，已經(jīng)被明確。

這片兒的水不渾。

三、混合銷售“渾水”的起源

銷售貨物并提供非建筑安裝服務(wù)，比如運輸服務(wù)、設(shè)計服務(wù)、售后服務(wù)、操作員培訓(xùn)服務(wù)等，應(yīng)當如何計算繳納增值稅呢?

通常理解，銷售貨物并同時提供類似設(shè)計、運輸、售后等服務(wù)的銷售行為，應(yīng)當是以銷售銷售貨物為主、提供服務(wù)為輔的一種銷售行為。

但是36號文第四十條，愣是把混合銷售按照貨物納稅還是按照服務(wù)納稅的界定標準，表述為“從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的”和“其他”兩種類型的單位和個體工商戶。

在這里，“銷售行為”的概念，被陰錯陽差地替換成了“納稅人類別”的概念。

所以，混合銷售的水就開始渾起來了!

我們知道，納稅人屬于那種類型，在稅務(wù)機關(guān)的征收系統(tǒng)中，要在稅務(wù)登記環(huán)節(jié)，同時登記行業(yè)和適用的稅目和稅率(征收率)。納稅人每增加一個新的稅目，就需要稅務(wù)機關(guān)的工作人員在征收系統(tǒng)來手動增加。

一般情況下，新辦納稅人所屬哪個主行業(yè)，稅務(wù)機關(guān)的經(jīng)辦人會根據(jù)納稅人名稱和經(jīng)營范圍中的首個行業(yè)或者納稅人自己主訴的行業(yè)，來確定稅目和稅率(征收率)。因此，納稅人行業(yè)登記類型和稅目稅率，被有意無意搞混淆的情況時有發(fā)生。

眾所周知，境內(nèi)單位和個人銷售貨物稅率為13%;提供交通運輸、郵政、基礎(chǔ)電信、建筑、不動產(chǎn)租賃服務(wù)，銷售不動產(chǎn)，轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)，稅率為9%;發(fā)生的跨境應(yīng)稅行為，稅率為零;除此之外的應(yīng)稅行為，稅率為6%。為降低增值稅稅收負擔(dān)，把貨物銷售改造為提供服務(wù)也成了一個公開的籌劃手法。

四、形式和實質(zhì)，究竟哪一個更重要?

醫(yī)院和某生物檢測機構(gòu)合作，檢測機構(gòu)允許醫(yī)院無償使用取樣設(shè)備，但是按照檢測數(shù)量收取醫(yī)院的檢測服務(wù)費。這樣的無償提供設(shè)備，實質(zhì)是建立在向醫(yī)院提供檢測收費服務(wù)基礎(chǔ)之上。這樣的交易行為，是以提供服務(wù)為主，銷售貨物為輔，應(yīng)當按照服務(wù)繳納增值稅。

銷售凈水機之后，除非出現(xiàn)質(zhì)量問題需要維修之外，所謂凈水服務(wù)，如果是純粹為避稅的目的，這樣的“凈水服務(wù)”，也應(yīng)當按照貨物銷售征收增值稅。

更加離譜的所謂“送貨到家”就可以把貨物銷售的交易，“創(chuàng)造”成提供禮儀服務(wù)，按照資深貨勞稅專家李老師的話說，純粹屬于自娛自樂罷了。

我們知道，增值稅發(fā)票電子底賬系統(tǒng)，可以根據(jù)票流追蹤貨物流或者服務(wù)流，未經(jīng)生產(chǎn)加工程序，搞“買豬賣羊”的障眼法，真的經(jīng)不起稅收風(fēng)險分析者技術(shù)的手指，那么輕輕的一戳。