根據中國與其他國家或地區（包括香港和澳門）簽訂的避免雙重征稅協定或安排（以下簡稱“稅收協定”），非居民企業只有被認定為“受益所有人”時，才能享受股息、利息和特許權使用費等條款規定的稅收協定低稅率優惠。 2009年10月，國家稅務總局發布國稅函[2009]601號文件（以下簡稱601號文）就對外簽訂的稅收協定中如何認定申請人受益所有人的身份進行明確。601號文強調非居民企業“受益所有人”身份的判定應遵循“實質重于形式”的原則，并列舉了7項不利于受益所有人身份認定的消極因素。該規定總體上與OECD有關“受益所有人”認定原則一致。但由于601號文的規定過于原則，導致實踐中稅務機關的理解和執行尺度不一，給非居民納稅人申請稅收協定待遇帶來很多的不確定性。比如，實踐中甚至有同一非居民納稅人就同樣的股息所得申請“受益所有人”身份判定時，被一個地方稅務機關肯定，但同時被另一個稅務機關否定的案例。 為應對601號文執行過程中出現的問題，2012年6月29日，國家稅務總局發布了《關于認定稅收協定中“受益所有人”的公告》（國家稅務總局2012年30號公告），以便為“受益所有人”的認定提供更多的指引和確定性。以下我們概述了30號公告的主要內容，并分享我們對相關問題的觀點。 1.30號公告的主要內容
(a)受益所有人的判定采取更為嚴格的標準
30號公告強調稅務機關在認定非居民企業是否符合“受益所有人”時，應對601號文所列的各項因素進行綜合分析和判斷，不能僅因某項不利因素的存在，或者“逃避或減少稅收、轉移或累積利潤等目的”的不存在，而做出否定或肯定的認定。
同時，30號公告列舉了稅務機關在對各項因素進行審查和分析時，可能要求納稅人提供的證明材料，包括公司章程、公司財務報表、董事會會議記錄、董事會決議、職能及有關情況分析、法律合同，有關資產權屬證明文件以及代理合同或指定收款合同等。 (b)設定安全港，簡化股息所得受益所有人判定的標準
為簡化股息所得“受益所有人”的判定，30號公告規定了具有嚴格適用條件的“安全港”規則。根據該“安全港”規則，申請享受協定待遇的非居民納稅人從中國取得的股息所得，如果其為在締約對方上市的公司，或者其被同樣為締約對方居民且在締約對方上市的公司100%直接或間接擁有（不含通過不屬于中國居民或締約對方居民的第三方國家或地區居民企業間接持有股份的情形），且該股息是來自上市公司所持有的股份的所得，可直接認定申請人的受益所有人身份。 (c)合伙、信托等形式的非居民納稅人或將受益于30號公告的“代理人”規則
30號公告規定，申請人通過代理人或指定收款人等（以下統稱代理人）代為收取所得的，無論代理人是否屬于締約對方居民，都不應據此影響對申請人受益所有人身份的認定，但代理人應向稅務機關聲明其本身不具有受益所有人身份。如果稅務機關通過信息交換可以認定代理人的受益所有人身份的，稅務機關可改變此前的審批結果，向原受益所有人補征稅款，并按照有關規定加收滯納金。
這對于采用合伙、信托等特殊形式的非居民企業來說可能是一個重大利好。在稅收協定的適用上，合伙企業、信托公司等通常被視為獨立的“人”，即“非居民納稅人”。在之前的稅務實踐中，非居民合伙企業背后的合伙人作為真正的“受益所有人”并不能替代非居民合伙企業申請享受稅收協定待遇。30號公告的“代理人”規則，或將給采用合伙、信托、以及合格境外機構投資者（QFII）等特殊設立形式的實際受益所有人或投資者以自己的名義（而非以合伙企業的名義）申請稅收協定的優惠待遇開啟方便之門。
但遺憾的是，30號公告并沒有對何謂“代理人”或“指定收款人”進行定義。對于該規定是否將會給非居民的合伙企業或信托機構的某些投資者以自己的名義申請稅收協定帶來真正的利好仍然有待觀察。 (d)稅務管理
30號公告規定，如果有權審批的稅務機關擬以申請人不符合受益所有人身份為由，做出拒絕其協定待遇申請的決定，應報經省級稅務機關批準后執行，省級稅務機關應將相關處理結果同時報稅務總局(國際稅務司)備案。
此外，同一納稅人就類似情形需要向不同稅務機關申請認定受益所有人身份并享受稅收協定待遇的，可向相關稅務機關說明情況，相關稅務機關應在相互協商一致后做出處理決定；相關稅務機關不能協調一致的，應層報其共同的上級稅務機關處理，并說明協商情況。
上述兩點都是國家稅務總局為增強稅法適用的一致性所做出的努力。 2.明德觀點
總體而言，我們認為30號公告的內容表明，中國的稅務機關對于非居民企業享受稅收協定待遇將采用更為嚴格的審核要求。因此，非居民納稅人在申請稅收協定待遇時需要準備并提供更為詳細的公司文件按來證明其具有“受益所有人”的身份。這需要納稅人從健全自己的內部控制流程入手，在公司設立之初就能準備并妥善保管相關的資料以應對將來稅務機關可能的資料審核。
“安全港”規則的規定，對于符合“安全港”條件的納稅人來說無疑是個利好。但需要注意的是，30僅規定該文自公告公布之日(2012年6月29日)起實施，并未明確對于截止到2012年6月29日尚未進行申請或申請尚未正式批復的情況如何進行處理，以及是否可以追溯適用。因此，納稅人應積極和主管稅務進行溝通，爭取有利于納稅人的解釋和適用。
30號公告最引人注目的部分是有關“代理人”規則的規定。“代理人”規則如何適用，將對大量尚未將利潤匯出境外的合格境外機構投資者的稅負產生重大影響。同樣，對于很多在中國進行投資的境外風險投資基金（VC）或境外私募股權基金（PE）來說，“代理人”規則也將直接影響其背后的合伙人或投資人的最終收益。明德稅務將密切關注與此有關的最新法規和實務操作，并分享我們的觀點。 |
