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| 以房地產(chǎn)投資入股的涉稅處理 |
| 發(fā)布時間：2011/11/22 來源： 閱讀次數(shù)：754 |
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| A企業(yè)是一家房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，2010年1月以一棟寫字樓向B企業(yè)投資入股。該寫字樓評估價值為3000萬元，實際占地面積為2000平方米。雙方約定A企業(yè)參與B企業(yè)利潤分配，共同承擔投資風(fēng)險。 近些年，隨著房地產(chǎn)市場的持續(xù)火熱，以房地產(chǎn)為標的物的投資人越來越多，形式也多種多樣。以房地產(chǎn)投資入股的涉稅處理一直頗受納稅人關(guān)注，下面筆者依據(jù)有關(guān)政策規(guī)定就當事雙方各自的稅務(wù)處理分別進行說明。 投資方涉稅處理 一、營業(yè)稅 《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓有關(guān)營業(yè)稅問題的通知》（財稅〔2002〕191號）規(guī)定，自2003年1月1日起，以無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)投資入股，參與接受投資方利潤分配，共同承擔投資風(fēng)險的行為，不征收營業(yè)稅；對股權(quán)轉(zhuǎn)讓不征收營業(yè)稅。 需要指出的是，不動產(chǎn)所有者以不動產(chǎn)投資入股，收取固定收入，不承擔投資風(fēng)險。這種固定收入不管是以投資方利潤形式出現(xiàn)，還是以租金等其他形式出現(xiàn)，其實質(zhì)上是屬于租金收入，應(yīng)按規(guī)定征收營業(yè)稅。 二、土地增值稅 《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財稅字〔1995〕48號）規(guī)定，對于以房地產(chǎn)進行投資、聯(lián)營的，投資、聯(lián)營的一方以土地（房地產(chǎn)）作價入股進行投資或作為聯(lián)營條件，將房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓到所投資、聯(lián)營的企業(yè)中時，暫免征收土地增值稅。對投資、聯(lián)營企業(yè)將上述房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)征收土地增值稅。但是，需要注意的是，《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財稅〔2006〕21號）第五條規(guī)定，本文自2006年3月2日起，對于以土地（房地產(chǎn)）作價入股進行投資或聯(lián)營的，凡所投資、聯(lián)營的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進行投資和聯(lián)營的，均不適用財稅字〔1995〕48號文件第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定。 也就是說，對以土地投資入股的，如果被投資、聯(lián)營的企業(yè)將投資的土地用于進行房地產(chǎn)開發(fā)的，不僅被投資人將所開發(fā)的房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓應(yīng)當繳納土地增值稅，同時，對以土地進行投資的投資人在以土地投資時也應(yīng)當征收土地增值稅；對以房產(chǎn)進行投資、聯(lián)營的，暫免征收土地增值稅，但不包括房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進行投資和聯(lián)營的，仍應(yīng)當按規(guī)定繳納土地增值稅。由此可見，按規(guī)定上例中A企業(yè)應(yīng)納土地增值稅。假設(shè)經(jīng)核實該寫字樓允許扣除項目金額為2200萬元，則A企業(yè)應(yīng)納土地增值稅＝（3000－2200）×30%＝240（萬元）。 三、企業(yè)所得稅 《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十五條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號）規(guī)定，屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對外銷售價格確定銷售收入；屬于外購的資產(chǎn)，可按購入時的價格確定銷售收入。可見，企業(yè)將房地產(chǎn)進行股權(quán)投資，也就是發(fā)生了非貨幣性資產(chǎn)交換，根據(jù)上述規(guī)定，應(yīng)確認財產(chǎn)損益計繳企業(yè)所得稅。同時投資雙方按所得稅法的相應(yīng)規(guī)定進行所得稅的其他處理。 四、印花稅 《國家稅務(wù)總局關(guān)于印花稅若干具體問題的解釋和規(guī)定的通知》（國稅發(fā)〔1991〕155號）第十條規(guī)定，“財產(chǎn)所有權(quán)”轉(zhuǎn)移書據(jù)的征稅范圍是：經(jīng)政府管理機關(guān)登記注冊的動產(chǎn)、不動產(chǎn)的所有權(quán)轉(zhuǎn)移所立的書據(jù)，以及企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所立的書據(jù)。《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于印花稅若干政策的通知》（財稅〔2006〕162號）規(guī)定，對土地使用權(quán)出讓合同、土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓合同按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)征收印花稅；對商品房銷售合同按照產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)征收印花稅。由于《公司法》第二十八條規(guī)定，股東以貨幣出資的，應(yīng)當將貨幣出資足額存入有限責任公司在銀行開設(shè)的賬戶；以非貨幣財產(chǎn)出資的，應(yīng)當依法辦理其財產(chǎn)權(quán)的轉(zhuǎn)移手續(xù)。同時，《公司法》第二十七條規(guī)定，對作為出資的非貨幣財產(chǎn)應(yīng)當評估作價，核實財產(chǎn)，不得高估或者低估作價。法律、行政法規(guī)對評估作價有規(guī)定的，從其規(guī)定。可見，根據(jù)印花稅規(guī)定，以房地產(chǎn)投資入股屬于財產(chǎn)所有權(quán)的轉(zhuǎn)移，應(yīng)當按“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”稅目征收印花稅，投資方要按萬分之五的稅率繳納印花稅，其計稅依據(jù)為按評估機構(gòu)核定的評估價。即上例中A企業(yè)應(yīng)納印花稅＝3000×0.05%＝1.5（萬元）。 被投資方涉稅處理 一、契稅 《契稅暫行條例細則》第八條規(guī)定，以土地、房屋權(quán)屬作價投資、入股，視同土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓、房屋買賣或者房屋贈與征稅。《公司法》規(guī)定，投資人以非貨幣財產(chǎn)出資的，應(yīng)當依法辦理其財產(chǎn)權(quán)的轉(zhuǎn)移手續(xù)。由于契稅的納稅義務(wù)人是境內(nèi)轉(zhuǎn)移土地、房屋權(quán)屬，承受的單位和個人。因此，以房地產(chǎn)投資入股，按規(guī)定應(yīng)由接受房地產(chǎn)投資的被投資方在辦理產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移手續(xù)時繳納契稅，其計稅依據(jù)為按評估機構(gòu)核定的評估價。即上例中B企業(yè)應(yīng)納契稅＝3000×5%＝150（萬元）。 二、房產(chǎn)稅 《國家稅務(wù)總局關(guān)于安徽省若干房產(chǎn)稅業(yè)務(wù)問題的批復(fù)》（國稅函發(fā)〔1993〕368號）規(guī)定，對于投資聯(lián)營的房產(chǎn)，應(yīng)根據(jù)投資聯(lián)營的具體情況，在計征房產(chǎn)稅時予以區(qū)別對待。對于以房產(chǎn)投資聯(lián)營，投資者參與投資利潤分紅，共擔風(fēng)險的情況，按房產(chǎn)原值作為計稅依據(jù)計征房產(chǎn)稅；對于以房產(chǎn)投資，收取固定收入，不承擔聯(lián)營風(fēng)險的情況，實際上是以聯(lián)營名義取得房產(chǎn)的租金，應(yīng)根據(jù)《房產(chǎn)稅暫行條例》的有關(guān)規(guī)定由出租方按租金收入計繳房產(chǎn)稅。 需要注意的是，由于企業(yè)以房地產(chǎn)對外投資，是以企業(yè)擁有的房屋產(chǎn)權(quán)換取被投資企業(yè)的股權(quán)，投資后，房屋的產(chǎn)權(quán)即歸被投資企業(yè)所有，被投資企業(yè)對該房屋享有獨占權(quán)和處置權(quán)。從會計處理的角度來看，投資方將房地產(chǎn)投出后，賬面的固定資產(chǎn)即消失，被投資企業(yè)按照“接受投資的固定資產(chǎn)的計價”原則確認該項固定資產(chǎn)。因此，以房地產(chǎn)投資入股，其房屋的所有權(quán)已發(fā)生轉(zhuǎn)移，其應(yīng)繳納的房產(chǎn)稅應(yīng)由擁有房屋產(chǎn)權(quán)的被投資方繳納。假設(shè)B企業(yè)所在省市規(guī)定減除幅度30%，則上例中B企業(yè)每年應(yīng)納房產(chǎn)稅＝3000×（1－30%）×1.2%＝25.2（萬元）。 三、城鎮(zhèn)土地使用稅 《城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》第二條規(guī)定，在城市、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)范圍內(nèi)使用土地的單位和個人，為城鎮(zhèn)土地使用稅的納稅人，應(yīng)當依照規(guī)定繳納土地使用稅。由于企業(yè)以房地產(chǎn)對外投資，被投資的房地產(chǎn)的土地使用權(quán)隨之轉(zhuǎn)移到被投資企業(yè)所有，因此被投資企業(yè)應(yīng)按規(guī)定計繳城鎮(zhèn)土地使用稅。假設(shè)B企業(yè)所在城市規(guī)定城鎮(zhèn)土地使用稅每平方米稅額為10元，則上例中B企業(yè)每年應(yīng)納土地使用稅＝10×0.2＝2（萬元）。 四、印花稅 《印花稅暫行條例》第八條規(guī)定，同一憑證，由兩方或者兩方以上當事人簽訂并各執(zhí)一份的，應(yīng)當由各方就所執(zhí)的一份各自全額貼花。也就是說，以房地產(chǎn)投資入股，根據(jù)印花稅規(guī)定，簽訂“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”的雙方都要按萬分之五的稅率繳納印花稅。可見，接受房地產(chǎn)投資入股的被投資方也要繳納印花稅。即上例中B企業(yè)也應(yīng)納印花稅＝3000×0.05%＝1.5（萬元）。 五、土地增值說 按照財稅字〔1995〕48號文件規(guī)定，對投資、聯(lián)營企業(yè)將上述接受投資的房地產(chǎn)再轉(zhuǎn)讓，依據(jù)財稅字〔1995〕48號文件第十條關(guān)于轉(zhuǎn)讓舊房如何確定扣除項目金額的問題規(guī)定，轉(zhuǎn)讓舊房的，應(yīng)按房屋及建筑物的評估價格、取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費用以及在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金作為扣除項目金額計征土地增值稅。對取得土地使用權(quán)時未支付地價款或不能提供已支付的地價款憑據(jù)的，不允許扣除取得土地使用權(quán)所支付的金額。 |
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