根據今年發布的《關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》(財稅〔2016〕36號)規定，自5月1日起，建筑業將納入“營改增”試點范圍。與改征增值稅的其他行業相比，建筑業的業務形態豐富，具有一定的行業特殊性，要想充分利用稅制改革契機使企業降低稅負，就必須根據增值稅的特點進行涉稅籌劃。
臨時設施的范圍及籌劃的必要性
臨時設施包括為滿足施工需要而提供的各種工程，分為大型臨時設施工程和小型臨時設施工程兩大類。大型臨時設施工程包括：拌和站、結構件加工廠、辦公場所臨時建筑物、便橋、儲料倉庫、軌焊接基地、鋼梁拼裝場、臨建便道、臨時電力、臨時用地、制(存)梁場等。小型臨時設施工程包括：炸藥房、安全防護設施、過道、棚架、引水渠道、發電站、變電站、空壓機站、臨時站房、職工活動設施等。
一般情況下各項目的臨建施工成本約占項目合同總成本的5%左右，在實際施工過程中，臨時設施施工方案各異，取得的增值稅專用發票存在不同的稅率，如果不能根據涉稅要求對臨時設施預先做出合理籌劃，必將導致稅負的增加，同時直接擠占項目的利潤空間。
納稅籌劃政策依據
臨時設施納稅籌劃是基于增值稅計稅原理基礎上的籌劃，增值稅是針對項目在施工過程中所產生的增值額的部分進行征稅，而實際操作中并不是按項目的施工生產增值額乘以11%稅率來計算應納稅額，而是間接計算銷項稅額和進項稅額，即增值稅應納稅額=銷項稅額-進項稅額，其中銷項稅額主要是由項目產值決定的，進項稅額是項目購入人工、材料、機械、其他費用時所取得的允許抵扣的增值稅專用發票上注明的稅額。根據增值稅的征稅原理，施工項目在確定的產值下，取得的允許抵扣的增值專用發票越多，則項目的稅負就越輕，利潤空間也就會越大。
臨時設施納稅籌劃方案
整體分包或專業分包的模式。在項目施工環境許可的情況下，對一些臨時設施選擇整體外包的方式，例如臨時料倉、臨時材料加工棚、臨時房屋、以及臨時道路硬化、臨時便橋搭建等。
這里所說的施工環境許可，是由于一般情況下，業主會對施工單位要求建造合同的主體工程禁止非法整體外包，而對于非主體工程的外包則不再作過多限制，在施工過程中就需要爭取業主對非主體工程合理分包的支持。同時，整體外包的臨時設施承建方須具備“營改增”試點實施辦法要求的一般納稅人資格，能夠提供建筑服務業增值稅專用發票(稅率11%)。另外，臨時設施整體外包的方式下，需要計劃成本部門對外包的臨時設施測算出一個合理的總造價(價稅合計)，項目根據測算的總造價為上限與承包方簽訂合同。
在此方式下，如果承包方是小規模納稅人，由于小規模納稅只能向稅務機關申請代開增值稅專用發票(稅率3%),這就需要把承包合同總價控制在不大于測算的工程不含稅總價基礎加上3%的增值稅的合計數以內。
舉例說明：假設計劃成本部門測算的總造價(含稅總成本)為50萬元，則：不含稅造價=50萬元÷(1 11%)=45.04萬元
即對于能正常提供增值稅專用發票的承包方，合同總價應不高于50萬元;對于能提供稅務局代開增值稅專用發票的小規模納稅人承包方，合同總價應不高于46.39萬元(45.04 45.04×0.03);對于只能提供普通發票的承包方，合同總價應不大于45.04萬元。
由此可以看出，在項目采用一般納稅人正常方式繳納增值稅的前提下，項目對外的臨時設施承包合同應視承包方提供的發票情況區別對待。所以說，“營改增”正式實施以后，涉稅條款將是項目簽訂各種合同必不可少的內容。
材料、機械項目承擔、勞務外包的模式。在對外分包臨時設施時，承包方可以選擇提供純建筑勞務，而臨時設施所需材料由項目自購。在這種方式下，根據目前了解的相關規定，如果承建方是一般納稅人，對方可以選擇提供正常稅率(11%)的增值稅發票，也可以選擇以清包工方式提供建筑服務，按簡易計稅方法提供3%稅率增值稅發票，不同的發票提供方式，直接影響項目稅負，所以，在簽訂外包合同時，對承包方提供增值稅發票稅率必須明確。
在自購材料、勞務外包的方式下，以臨時建造一座便橋為例，如果項目自設了混凝土拌和站的，那么對于臨時設施來說，可以作為增值稅進項抵扣的來源為購入鋼材、砂、碎石、水泥、外加劑、電費、勞務等必要支出時所能取得的增值稅專用發票，這些支出中項目面臨取得、取不到、取到不同稅率的增值稅專用發票，與供應商比價協商的壓力就轉嫁到了項目自身，在采購過中，很可能由于各種不確定因素迫使項目對某些采購項進行妥協，例如砂石料的供應商一般情況下以個體工商戶比較常見，在取得增值稅專用發票方面存在一定的難度。所以，這樣的方式相對于臨時設施整體外包的方式加大了稅負增加的風險。
臨時設施與主體工程綁定分包的模式。在實際施工過程中，如果需要在施工現場做一些防洪水溝、臨時安檢站房等，可參考某一部分主體工程的勞務分包方的現有資源情況，把臨時設施交由施工責任段內的勞務分包方來建造，即與該單項主體工程綁定給同一勞務分包方。這種方式下建造臨時設施的優勢有以下幾點：一是勞務分包方可能備有一定量的主體工程施工留下的殘存料件，可以二次利用于臨時設施，對于分包方來說在一定程度上可以節省臨時設施材料費成本。這一因素有利于項目在簽訂臨時設施建造合同時壓低分包合同價;二是勞務分包方可能會有適量的富余勞動力(施工設備)可以從事臨時設施建造，在勞務費(設備費)按月支付的情況下，對分包方來說可以直接通過消化過剩勞動力(設備產能)產生經濟利益，這一因素也有利于項目在簽訂臨時設施建造合同時壓低分包合同價。
在這種方式下，需要注意的是，項目為承包方提供的殘存料件可以二次利用和消化過剩產能的機會，必須要體現在臨建合同的分包總價里。
舉例說明：假設某一臨時設施經計劃成本部門測算，總成本是8.52萬元。同時假設分包方按一般納稅人采用簡易計稅方式提供增值稅發票，分包方完成該臨時工程不需要再外購材料。把總成本價、稅分離以后見下表：
材料成本
人工成本
機械成本
總成本
材料費
稅17%
勞務費
稅3%
機械費
稅17%
總費用
總稅額
10000
1700
60000
1800
10000
1700
80000
5200
由此可知，該臨時設施的不含稅成本為8萬元，含稅總成本為8.52萬元，在本假設中，對于承包方來說主要的建造成本為人工和機械，即6 0.18 1=7.18萬元。則項目與分包方的臨建合同協商總價就介于7.18萬至8.52萬之間。在這樣一個合同總價區間簽訂合同，對于雙方的成本收益來說都是雙贏的，同時，實際業務中如果分包方考慮到勞務資源和機械資源的充分利用，分包方則有可能接受低于7.18萬元的合同價。
材料、機械、人工及其他費用全部為項目承擔的模式。臨時設施整體自行建造方式與勞務外包的建造方式相比，在臨時設施建造過程中，項目使用自己招用的勞務人員進行施工。根據增值稅法的規定，項目聘用的員工為本項目提供取得工資的服務，不在增值稅的征收范圍之內，也無法取得增值稅票，但并不等于項目采取這樣的方式進行臨時設施建造就一定是不可取的，在多種備選方案中進行成本比價后，一定條件下很可能自建方式比勞務外包和整體外包的方式所創造的利潤更大，特別是在項目有大量的主體工程殘料可用于臨時設施，同時臨時設施的勞務成本占比很小的情況下。下面以勞務外包和自帶勞務進行簡單比較。
假設指定的臨建項目經計劃成本部門測定的預算總造價(價稅合計)是100萬元，假定其中勞務含稅成本是20萬元，則勞務的不含稅成本為20÷(1 11%)=18.02萬元。即該項工程以自帶勞務人員施工所支付的勞務費等于18.2萬元時，則自帶勞務建造方式對臨時設施總體稅負的影響同等于把臨時設施以20萬元外包給一般納稅人承包方，當所支付的勞務費小于18.2萬元時，那么自帶勞務人員建造方式將會比勞務外包方式創造更大的利潤空間。
特殊臨時設施的納稅籌劃
租入臨時用地。一般情況下項目租用臨時用地的支出成本占項目臨時設施的比重都比較大，特別是在中國東部發達地區的建筑施工項目在租用臨時用地時的租入單價普遍較高。因此為避免較高的臨時用地稅負，項目要特別關注臨時用地合同里涉稅條款的簽訂。
銷售土地使用權的一方應按規定提供稅率為11%的增值稅專用發票，如果銷售土地使用權一方是生產、銷售貨物的一般納稅時，對方也有可能由于沒有“分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額”，最終提供17%稅率的增值稅專用發票。按規定納稅人兼營適用不同稅率或者征收率的,應當分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額，未分別核算的,從高適用稅率。另外，如果出租方是沒有開票權的個體工商戶、自然人，那么，項目在簽訂合同時要在合同中明確出租方到當地稅務部門申請代開增值稅專用發票條款，按目前撐握的最新政策，自然人出租不動產(不含房屋)的稅收征收率可能是5%，但關于自然人出售土地使用權能否按5%征收率申請代開增值稅專用發票目前國家相關文件還沒有明確，在簽訂土地使用權合同前需要對方(自然人)先到當地稅務部門咨詢能提供增值稅普通發票還是增值稅專用發票，根據對方做出確定的稅票承諾再依據相應稅率簽訂合同。總之，在臨時用地合同簽訂前，項目需要根據對方能提供增值稅票的不同情況，確定合同總價上限是不含稅價的1.17倍、1.11倍、1.05倍還是1倍。
租入駐地辦公樓。項目租入駐地辦公樓房時，如果對方是可以正常開票的一般納稅人，盡可能的把辦公樓的附屬設施交由出租方來做，并把這些支出包含在租賃合同內，在控制成本不超過測算上限的前提下充分爭取進項稅額抵扣來源。這些附屬設施包括水、電、暖、網、管改造，室內裝修以及空調、照明、綠化等。
另外，在臨時設施施工過程中，合同總價明顯低于計劃成本部門測算的不含稅總造價的臨建合同，并不能因為承包方以較低的承包價彌補了項目的稅負，承包方就可以不用提供發票了，不論承包合同金額如何簽訂，承包方都應該依法向項目提供增值稅發票。
建筑業“營改增”正式實施后，項目要根據國家最新的政策法規策劃指導項目的施工生產，在合同簽訂過程中不但要嚴控成本，同時還要充分考慮稅負因素。由于“營改增”涉及到項目臨時設施的各個方面，需要項目領導、計劃成本、財務相關人員提前謀劃，全面考慮，積極應對，將稅負影響降低到最小的范圍內。
