中介機構為某企業2012年企業所得稅匯算清繳提供鑒證服務時發現，該企業2012年沖回上年度多提取的存貨跌價準備，調整分錄為借記：存貨跌價準備，貸記：以前年度損益調整。企業并相應調整了資產負債表的年初數。經核實，上年度企業所得稅匯算清繳時對提取的存貨跌價準備已經進行了納稅調增。企業認為，該項準備去年提取時進行了納稅調增，今年沖回時應該進行納稅調減。存貨跌價準備減少是否都需要納稅調減呢？
價值恢復、轉讓處置存貨時要進行納稅調減
提取了跌價準備的存貨因價值回升，需要對提取的存貨跌價準備轉回，根據會計準則，應該減少“存貨跌價準備”，并同時減少“資產減值損失”。資產減值損失屬于利潤表中損失科目，“資產減值損失”損失的減少直接影響了稅前利潤。因為轉回的存貨跌價準備在提取年度已經進行了納稅調增，未在企業所得稅前扣除。現在轉回是資產減值損失的減少，又增加了本年的利潤，所以應該進行納稅調減。
例1，2011年底A公司庫存的甲商品因市場銷路不暢價格下降，該商品賬面價值1000萬元，提取了400萬元的存貨跌價準備。2012年6月30日，甲商品行情好轉，價格回升，A公司轉回了存貨跌價準備200萬元。
2011年提取存貨跌價準備時，借記：資產減值損失4000000，貸記：存貨跌價準備4000000。稅務處理：2011年度企業所得稅匯算清繳時，因提取的資產減值損失不允許稅前扣除，調增應納稅所得額400萬元。2012年6月30日，企業轉回跌價準備時，借記：存貨跌價準備2000000，貸記：資產減值損失2000000。稅務處理：年度納稅申報時，對因存貨價值回升沖回的準備，要調減應納稅所得額200萬元。
企業將提取存貨跌價準備的貨物銷售時，在結轉銷售貨物成本的同時，要對其已計提的存貨跌價準備進行結轉。因提取存貨跌價準備的上一年度已經進行了納稅調增，所以在本年度企業所得稅納稅申報時因銷售存貨而沖銷的準備應該進行納稅調減。
例2，承上例，2012年12月，A公司將庫存的甲商品全部銷售出去，取得收入1200萬元。對外出售時，會計處理為，借記：銀行存款14040000，貸記：主營業務收入12000000，應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）2040000；借記：主營業務成本8000000，存貨跌價準備2000000，貸記：庫存商品10000000。稅務處理：年度納稅申報時，對因銷售貨物轉出的準備，要調減應納稅所得額200萬元。
沖回以前年度多提的存貨跌價準備不需要進行納稅調減
首先，企業沖回上年度多提取的存貨跌價準備時，減少的是年初未分配利潤，屬于對以前年度會計差錯的調整，對今年的會計利潤和應納稅所得并沒有影響。
其次，既然沖回以前年度多提取的存貨跌價準備對本年度不存在影響，并且調整的是期初未分配利潤，那么，是否應根據《國家稅務總局關于企業所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第15號），對以前年度應扣未扣支出進行專項申報補扣呢？答案也是否定的。因為，根據稅法規定，存貨跌價準備不允許在稅前扣除，所以，提取年度對其進行納稅調增是正確的，現在沖回的存貨跌價準備也不屬于以前年度應扣未扣的支出，不存在補扣的問題。
例3，承上例，假設A公司甲商品2011年度提取的跌價準備屬于會計估計錯誤，不應該提取，該公司在2012年沖回了上年多提的該項準備，并相應調整了期初余額。會計處理為，借記：存貨跌價準備4000000，貸記：以前年度損益調整4000000；借記：以前年度損益調整4000000，貸記：利潤分配——未分配利潤4000000。
2012年納稅申報時不需要進行納稅調減。這是因為，假設，A公司2011年在不考慮提取存貨跌價準備的情況下，會計利潤和應納稅所得額為零。因當年提取了存貨跌價準備400萬元，會計利潤為-400萬元。存貨跌價準備不允許在稅前扣除進行了納稅調增，2011年應納稅所得額為零。2011年底，存貨資產稅會差異為400萬元。A公司在2012年沖回了上年多提的存貨跌價準備400萬元，使存貨資產價值得以恢復，存貨資產的稅會差異為零。在沖回存貨跌價準備的情況下，對2011年度的應納稅所得額沒有影響，應納稅所得額還是零。沖回以前年度多提的存貨跌價準備影響的只是稅會差異，對今年和以前年度的應納稅所得額都沒有影響，申報企業所得稅時不需要進行納稅調整。
企業所得稅允許扣除的項目必須遵循據實扣除的原則
根據謹慎性原則，會計上對企業存貨由于市場發生變化，價格降低，價值量減少時要求提取存貨跌價準備。這主要是防止企業虛增資產價值，使會計報表對資產披露失去真實性。企業所得稅允許扣除的項目，原則上必須遵循據實扣除的原則，除國家稅收規定外，企業提取的各種跌價、減值準備，在計算應納稅所得額時不得扣除。只有在該項資產實際發生損失時，其損失金額才能從應納稅所得中扣除。企業已提取減值準備的資產，如果在提取時已調增應納稅所得額，并不是所有存貨跌價準備減少都需要納稅調減，如沖回上年度多提取的存貨跌價準備，因未影響到本期應納稅所得額，就不需要進行調整。只有因價值恢復或轉讓處置有關資產而沖銷準備時企業才需要作相反的納稅調整。 |
