國家稅務(wù)總局日前發(fā)布《關(guān)于非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓適用特殊性稅務(wù)處理有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2013年第72號），相比之前的《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得企業(yè)所得稅管理的通知》（國稅函[2009]698號）第九條，72號公告具有很高的可操作性，表現(xiàn)在：
1、明確非居民企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓選擇特殊性稅務(wù)處理的，應(yīng)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓合同或協(xié)議生效且完成工商變更登記手續(xù)30日內(nèi)進行備案。屬于《通知》第七條第（一）項情形的，由轉(zhuǎn)讓方向被轉(zhuǎn)讓企業(yè)所在地所得稅主管稅務(wù)機關(guān)備案；屬于《通知》第七條第（二）項情形的，由受讓方向其所在地所得稅主管稅務(wù)機關(guān)備案。
在之前的文件表述中，跨境重組的表述為“核準”，究竟核準是一種受理還是審批，讓人難以掌握，在一定程度上，其賦予稅局的自由裁量空間偏大。
當(dāng)非居民企業(yè)將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給境內(nèi)企業(yè)時，由受讓方向其所在地所得稅主管稅務(wù)機關(guān)備案，在一定程度上將提升特殊重組成功的可能性。之前的文件中，居民企業(yè)間的股權(quán)轉(zhuǎn)讓的主導(dǎo)方為轉(zhuǎn)讓方，非居民企業(yè)作為轉(zhuǎn)讓方?jīng)]有直接的主管稅務(wù)機關(guān)，相應(yīng)文件的表述為“其主管稅務(wù)機關(guān)”，因此，當(dāng)涉及跨省重組時，目標企業(yè)和受讓方稅務(wù)機關(guān)往往都主張為主導(dǎo)方主管稅務(wù)機關(guān)，72號文的明確，具有很現(xiàn)實的意義。
2、明確非居民企業(yè)發(fā)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓屬于《通知》第七條第（一）項情形且選擇特殊性稅務(wù)處理的，轉(zhuǎn)讓方和受讓方不在同一國家或地區(qū)的，若被轉(zhuǎn)讓企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓前的未分配利潤在轉(zhuǎn)讓后分配給受讓方的，不享受受讓方所在國家（地區(qū)）與中國簽訂的稅收協(xié)定（含稅收安排）的股息減稅優(yōu)惠待遇，并由被轉(zhuǎn)讓企業(yè)按稅法相關(guān)規(guī)定代扣代繳企業(yè)所得稅，到其所在地所得稅主管稅務(wù)機關(guān)申報繳納。
由于股息協(xié)定稅率的存在，使得一些重組直接帶來預(yù)提稅負擔(dān)的變化，之前的文件主要從受益所有人角度實施穿透，由于受益所有人判斷涉及商業(yè)實質(zhì)測試，很難用量化的標準進行確認，因此在中國的立法實踐中，逐步還自我收縮了稅局機關(guān)的裁量權(quán)。72號公告徹底將這一可能排除，由于特殊性稅務(wù)處理已經(jīng)承認了交易的合理商業(yè)目的，因此，72號公告對預(yù)提稅負擔(dān)變化的否定，實質(zhì)上是對特殊重組原則的遵循，其延續(xù)的不僅有計稅基礎(chǔ)，還包括其全部的稅收負擔(dān)。
72號公告沒有對《通知》第七條第（二）項情形涉及的預(yù)提稅負擔(dān)做出規(guī)定，因為當(dāng)境外企業(yè)將股權(quán)轉(zhuǎn)讓給境內(nèi)關(guān)聯(lián)方后，其境內(nèi)關(guān)聯(lián)方向境外最終支付股息時，預(yù)提稅不會發(fā)生變化。然而，當(dāng)涉及跨省交易時，原先有權(quán)利征收預(yù)提稅的省份將喪失征稅權(quán)，我們建議，對于重組前已有的留存收益，應(yīng)在財政框架下進行轉(zhuǎn)移支付，保證目標企業(yè)所在地的財政收入。 |
