企業(yè)內(nèi)部研發(fā)涉及加計(jì)扣除、研發(fā)用設(shè)備及儀器加速折舊并允許加計(jì)扣除、技術(shù)轉(zhuǎn)讓所得減免、無形資產(chǎn)對(duì)外投資遞延納稅等企業(yè)所得稅優(yōu)惠。研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除的優(yōu)惠政策，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局先后下發(fā)過《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法（試行）〉的通知》（國(guó)稅發(fā)[2008]116號(hào)，以下稱116號(hào)文）、《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除有關(guān)政策問題的通知》（財(cái)稅[2013]70號(hào)，以下稱70號(hào)文），從2016年1月1日起統(tǒng)一執(zhí)行《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局科技部關(guān)于完善研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的通知》（財(cái)稅[2015]119號(hào)，以下簡(jiǎn)稱“119號(hào)文”）、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策有關(guān)問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第97號(hào)，以下簡(jiǎn)稱“97號(hào)公告”）。本文在解析119號(hào)文件、97號(hào)公告的基礎(chǔ)上，對(duì)三項(xiàng)優(yōu)惠疊加享受作重點(diǎn)說明。
一、研發(fā)費(fèi)的會(huì)計(jì)處理
（一）初始計(jì)量企業(yè)自行開發(fā)無形資產(chǎn)產(chǎn)生的研發(fā)支出，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》分為研究階段與開發(fā)階段分別進(jìn)行核算。研究階段的支出全部費(fèi)用化計(jì)入“研發(fā)支出——費(fèi)用化支出”，并于期末轉(zhuǎn)入“管理費(fèi)用”，開發(fā)階段的支出在符合資本化條件之前也全部計(jì)入費(fèi)用化支出。當(dāng)無法區(qū)分研究階段與開發(fā)階段時(shí)，相應(yīng)的支出全部費(fèi)用化計(jì)入當(dāng)期損益。
當(dāng)研究開發(fā)項(xiàng)目符合資本化條件之后至達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)之前，相應(yīng)的支出計(jì)入“研發(fā)支出——資本化支出”。研究開發(fā)項(xiàng)目達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)形成無形資產(chǎn)時(shí)，將“研發(fā)支出——資本化支出”科目余額轉(zhuǎn)入“無形資產(chǎn)”科目。
增值稅一般納稅人企業(yè)用于研發(fā)活動(dòng)的原材料，其進(jìn)項(xiàng)稅額允許抵扣。已計(jì)入研發(fā)費(fèi)的原材料，若改變用途，如直接用于銷售或轉(zhuǎn)作生產(chǎn)，應(yīng)按原材料成本價(jià)先從研發(fā)支出科目轉(zhuǎn)出，然后按照原材料用途作相應(yīng)的賬務(wù)處理。
企業(yè)在當(dāng)期取得的研發(fā)過程中形成的下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入直接沖減研發(fā)支出。企業(yè)研發(fā)活動(dòng)直接形成產(chǎn)品或作為組成部分形成的產(chǎn)品對(duì)外銷售的，研發(fā)費(fèi)用中對(duì)應(yīng)的材料費(fèi)用應(yīng)從“研發(fā)支出”科目轉(zhuǎn)出。
（二）后續(xù)計(jì)量無形資產(chǎn)在后續(xù)計(jì)量環(huán)節(jié)，主要涉及攤銷及減值準(zhǔn)備。
1.使用壽命確定的無形資產(chǎn)攤銷
使用壽命確定的無形資產(chǎn)，應(yīng)在其預(yù)計(jì)的使用壽命內(nèi)采用系統(tǒng)合理的方法對(duì)應(yīng)攤銷金額進(jìn)行攤銷。攤銷時(shí)，應(yīng)當(dāng)考慮該無形資產(chǎn)所服務(wù)的對(duì)象，并以此為基礎(chǔ)將其攤銷價(jià)值計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當(dāng)期損益。一般情況下，無形資產(chǎn)殘值為零。
2.使用壽命不確定的無形資產(chǎn)減值
根據(jù)可獲得的相關(guān)信息判斷，如果無法合理估計(jì)某項(xiàng)無形資產(chǎn)的使用壽命，會(huì)計(jì)上在持有期間內(nèi)不需要進(jìn)行攤銷，但應(yīng)當(dāng)在每個(gè)會(huì)計(jì)期間進(jìn)行減值測(cè)試，計(jì)提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。
（三）處置轉(zhuǎn)讓專利或者非專利技術(shù)的所有權(quán)或者使用權(quán)的業(yè)務(wù)活動(dòng)，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅。其中轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)所有權(quán)按賬面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)，無形資產(chǎn)處置損益計(jì)入營(yíng)業(yè)外收支。
二、研發(fā)活動(dòng)的所得稅處理
企業(yè)研發(fā)活動(dòng)中實(shí)際發(fā)生的符合加計(jì)扣除條件的研發(fā)費(fèi)用，未形成無形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照本年度實(shí)際發(fā)生額的50%從當(dāng)期應(yīng)納稅所得額中扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%在稅前扣除。
（一）適用對(duì)象享受研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除的企業(yè)必須是會(huì)計(jì)核算健全、實(shí)行查賬征收并能夠準(zhǔn)確歸集研發(fā)費(fèi)用的居民企業(yè)。
119號(hào)文件規(guī)定，企業(yè)為獲得創(chuàng)新性、創(chuàng)意性、突破性的產(chǎn)品進(jìn)行創(chuàng)意設(shè)計(jì)活動(dòng)而發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，可以在稅前加計(jì)扣除。創(chuàng)意設(shè)計(jì)活動(dòng)是指多媒體軟件、動(dòng)漫游戲軟件開發(fā)，數(shù)字動(dòng)漫、游戲設(shè)計(jì)制作；房屋建筑工程設(shè)計(jì)（綠色建筑評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)為三星）、風(fēng)景園林工程專項(xiàng)設(shè)計(jì)；工業(yè)設(shè)計(jì)、多媒體設(shè)計(jì)、動(dòng)漫及衍生產(chǎn)品設(shè)計(jì)、模型設(shè)計(jì)等。
對(duì)煙草制造業(yè)、住宿和餐飲業(yè)、批發(fā)和零售業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、租賃和商務(wù)服務(wù)業(yè)、娛樂業(yè)，以及財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他行業(yè)不得享受稅前加計(jì)扣除。執(zhí)行口徑為前述行業(yè)業(yè)務(wù)為主營(yíng)業(yè)務(wù)，其研發(fā)費(fèi)用發(fā)生當(dāng)年的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入占企業(yè)按《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定計(jì)算的收入總額減除不征稅收入和投資收益的余額50%（不含）以上的企業(yè)。
與研發(fā)不直接相關(guān)的活動(dòng)不適用稅前加計(jì)扣除政策，如企業(yè)產(chǎn)品（服務(wù)）的常規(guī)性升級(jí)，對(duì)某項(xiàng)科研成果的直接應(yīng)用，企業(yè)在商品化后為顧客提供的技術(shù)支持活動(dòng)等等。
企業(yè)取得作為不征稅收入處理的財(cái)政性資金用于研發(fā)活動(dòng)所形成的費(fèi)用或無形資產(chǎn)，不得計(jì)算加計(jì)扣除或攤銷。
（二）允許加計(jì)扣除的范圍
1.直接相關(guān)的人員用工費(fèi)用
可以扣除的人員用工費(fèi)用必須直接從事研發(fā)活動(dòng)的人員，且僅限于工資薪金、“五險(xiǎn)一金”，不含職工福利費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)。新增了外聘研發(fā)人員勞務(wù)費(fèi)可以加計(jì)扣除。
2.與研發(fā)活動(dòng)有關(guān)的直接投入費(fèi)用
包括直接消耗的材料、燃料和動(dòng)力費(fèi)用；用于中間試驗(yàn)和產(chǎn)品試制的模具、工藝裝備開發(fā)及制造費(fèi)，不構(gòu)成固定資產(chǎn)的樣品、樣機(jī)及一般測(cè)試手段購(gòu)置費(fèi)，試制產(chǎn)品的檢驗(yàn)費(fèi)；用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備的運(yùn)行維護(hù)、調(diào)整、檢驗(yàn)、維修等費(fèi)用，以及通過經(jīng)營(yíng)租賃方式租入的用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備租賃費(fèi)。
3.用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備折舊費(fèi)
對(duì)符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于固定資產(chǎn)加速折舊稅收政策有關(guān)問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第64號(hào)）及《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步完善固定資產(chǎn)加速折舊企業(yè)所得稅政策有關(guān)問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第68號(hào)）規(guī)定的專用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備，以及符合條件的小微企業(yè)研發(fā)與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)共用的儀器、設(shè)備在享受加速折舊的基礎(chǔ)上，可就已經(jīng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的折舊、費(fèi)用等金額進(jìn)行加計(jì)扣除，但不得超過按稅法規(guī)定計(jì)算的金額。
4.用于研發(fā)活動(dòng)的無形資產(chǎn)攤銷
企業(yè)從事研發(fā)活動(dòng)的人員和用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備、無形資產(chǎn)，同時(shí)從事或用于非研發(fā)活動(dòng)的，應(yīng)對(duì)其人員活動(dòng)及儀器設(shè)備、無形資產(chǎn)使用情況做必要記錄，并將其實(shí)際發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用按實(shí)際工時(shí)占比等合理方法在研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用間分配，未分配的不得加計(jì)扣除。
5.新產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)、新工藝規(guī)程制定費(fèi)、新藥研制的臨床試驗(yàn)費(fèi)、勘探開發(fā)技術(shù)的現(xiàn)場(chǎng)試驗(yàn)費(fèi)。
6.其他相關(guān)費(fèi)用
包括與研發(fā)活動(dòng)直接相關(guān)的技術(shù)圖書資料費(fèi)、資料翻譯費(fèi)、專家咨詢費(fèi)、高新科技研發(fā)保險(xiǎn)費(fèi)，研發(fā)成果的檢索、分析、評(píng)議、論證、鑒定、評(píng)審、評(píng)估、驗(yàn)收費(fèi)用，知識(shí)產(chǎn)權(quán)的申請(qǐng)費(fèi)、注冊(cè)費(fèi)、代理費(fèi)，差旅費(fèi)、會(huì)議費(fèi)等。此項(xiàng)費(fèi)用總額不得超過可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用總額的10%。
（三）委托開發(fā)企業(yè)委托境內(nèi)外部機(jī)構(gòu)或個(gè)人進(jìn)行研發(fā)活動(dòng)所發(fā)生的費(fèi)用，按照費(fèi)用實(shí)際發(fā)生額的80%計(jì)入委托方研發(fā)費(fèi)用并計(jì)算加計(jì)扣除，受托方不得再進(jìn)行加計(jì)扣除。企業(yè)委托境外單位或個(gè)人研發(fā)所發(fā)生的費(fèi)用不得加計(jì)扣除。
（四）集團(tuán)開發(fā)企業(yè)集團(tuán)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和科技開發(fā)的實(shí)際情況，合理確定研發(fā)費(fèi)用的分?jǐn)偡椒ǎ谑芤娉蓡T企業(yè)間進(jìn)行分?jǐn)偅上嚓P(guān)成員企業(yè)分別計(jì)算加計(jì)扣除。
（五）核算要求企業(yè)應(yīng)對(duì)研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)費(fèi)用分別核算，準(zhǔn)確、合理歸集各項(xiàng)費(fèi)用支出，對(duì)劃分不清的，不得實(shí)行加計(jì)扣除。同時(shí)，對(duì)享受加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用按研發(fā)項(xiàng)目設(shè)置輔助賬。
（六）稅收管理企業(yè)年度納稅申報(bào)時(shí)，需根據(jù)研發(fā)支出輔助賬匯總表填報(bào)研發(fā)項(xiàng)目可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用情況歸集表，連同97號(hào)公告規(guī)定的其他資料隨申報(bào)表一并報(bào)送稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。
（七）新舊文件銜接2015年12月31日之前加計(jì)扣除項(xiàng)目范圍按116號(hào)文、70號(hào)文執(zhí)行，應(yīng)享受未享受加計(jì)扣除政策的，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第15號(hào)）可追補(bǔ)扣除五年。從2016年1月1日起，加計(jì)扣除行業(yè)及項(xiàng)目范圍按照119號(hào)文件執(zhí)行，若匯算清繳時(shí)未享受加計(jì)扣除優(yōu)惠的，可追補(bǔ)扣除三年。
