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| 解讀2010年第13號公告關于融資性售后回租業(yè)務中承租方出售資產(chǎn)行為有關稅收問題 |
| 發(fā)布時間：2011/11/5 來源： 閱讀次數(shù)：1733 |
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| 近日國家稅務總局發(fā)布2010年第13號公告《關于融資性售后回租業(yè)務中承租方出售資產(chǎn)行為有關稅收問題的公告》，明確了承租方融資性售后回租業(yè)務中的增值稅、營業(yè)稅、所得稅問題，并強調(diào)自2010年10月1日起施行。此前因與公告規(guī)定不一致而已征的稅款的，可以申請退稅。下面就此公告的具體內(nèi)容進行以下說明：一、相關概念1、什么叫融資租賃根據(jù)合同法第十四章第二百三十七條的規(guī)定，融資租賃合同是出租人根據(jù)承租人對出賣人、租賃物的選擇，向出賣人購買租賃物，提供給承租人使用，承租人支付租金的合同。2、融資租賃的當事人有出租人、承租人、出賣人3、中國融資租賃業(yè)務需要什么機關批準？中國銀行業(yè)監(jiān)督管理委員會按照《金融租賃公司管理辦法》批準的金融租賃公司、商務部按照《外商投資租賃業(yè)管理辦法》批準設立的外商投資融資租賃公司、商務部和國家稅務總局共同批準開展融資業(yè)務試點的內(nèi)資融資租賃企業(yè)。4、什么叫融資性售后回租是指承租人將自有資產(chǎn)出賣給出租人，同時與出租人簽定融資租賃合同，再將該資產(chǎn)從出租人處租回的融資租賃形式。融資性售后回租業(yè)務是承租人和出賣人為同一人的融資租賃方式。二、本文議論的業(yè)務模式： 經(jīng)批準從事融資租賃業(yè)務出租人（購買人） 融資租賃關系 購銷關關系 承租人（出賣人） 三、承租人的相關稅收問題1、出售環(huán)節(jié)是否應征收增值稅？根據(jù)《中華人民共和國增值稅暫行條例》第一條規(guī)定在中華人民共和國境內(nèi)銷售貨物或者提供加工、修理修配勞務以及進口貨物的單位和個人，為增值稅的納稅人。根據(jù)財政部國家稅務總局第50號令《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則》第三條規(guī)定，條例第一條所稱銷售貨物，是指有償轉讓貨物的所有權。而在融資性售后回租業(yè)務中承租方出售資產(chǎn)時，資產(chǎn)所有權以及與資產(chǎn)所有權有關的全部報酬和風險并未完全轉移。在《中華人民共和國合同法》中明確規(guī)定，出租人應當保證承租人對租賃物的占有和使用，承租人應當妥善保管、使用租賃物，承租人應當履行占有租賃物期間的維修義務。據(jù)此出售環(huán)節(jié)不應征增值稅。2、出售環(huán)節(jié)是否應征收營業(yè)稅？根據(jù)《中華人民共和國國務院令第540號中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》第一條的規(guī)定，在中華人民共和國境內(nèi)提供本條例規(guī)定的勞務、轉讓無形資產(chǎn)或者銷售不動產(chǎn)的單位和個人，為營業(yè)稅的納稅人，應當依照本條例繳納營業(yè)稅。因在融資性售后回租業(yè)務中承租方出售資產(chǎn)時，資產(chǎn)所有權以及與資產(chǎn)所有權有關的全部報酬和風險并未完全轉移，所以不是真正意義上的轉讓或銷售行為，不能征收營業(yè)稅。3、出售和租賃環(huán)節(jié)的企業(yè)所得稅處理問題？在出售環(huán)節(jié)，根據(jù)國稅函〔2008〕875號《國家稅務總局關于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》，企業(yè)銷售商品應確認收入實現(xiàn)的條件之一是：商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權相關的主要風險和報酬轉移給購貨方，而根據(jù)上文，風險和報酬并未完全轉移，不確認為銷售收入；在租賃環(huán)節(jié)，根據(jù)企業(yè)所得稅法實施條例第四十七條和第五十八條規(guī)定，以融資租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出，按照規(guī)定構成融資租入固定資產(chǎn)價值的部分應當提取折舊費用，分期扣除。融資租入的固定資產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關費用為計稅基礎，租賃合同未約定付款總額的，以該資產(chǎn)的公允價值和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關費用為計稅基礎；但在此文件中針對融資性售后回租，明確為仍按承租人出售前原賬面價值作為計稅基礎計提折舊。但折舊期是按租賃期還是尚可使用期未明確。文件還規(guī)定租賃期間，承租人支付的屬于融資利息的部分，作為企業(yè)財務費用在稅前扣除。什么叫融資利息，是指會計上的未確認融資費用，還是應付租金總額扣除出售資產(chǎn)價格后的差額，個人理解為后者，并應參照國稅函〔2008〕875號《國家稅務總局關于確認企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》中關于售后回購的處理方式，即：采用售后回購方式銷售商品的，銷售的商品按售價確認收入，回購的商品作為購進商品處理。有證據(jù)表明不符合銷售收入確認條件的，如以銷售商品方式進行融資，收到的款項應確認為負債，回購價格大于原售價的，差額應在回購期間確認為利息費用。四、出租人的稅務處理在此文件中并沒有提及出租人的稅務處理問題。根據(jù)以往文件總結如下：1、增值稅和營業(yè)稅問題根據(jù)國稅函[2000]514號《國家稅務總局關于融資租賃業(yè)務征收流轉稅問題的通知》規(guī)定：對經(jīng)中國人民銀行批準經(jīng)營融資租賃業(yè)務的單位所從事的融資租賃業(yè)務，無論租賃的貨物的所有權是否轉讓給承租方，均按《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》的有關規(guī)定征收營業(yè)稅，不征收增值稅。其他單位從事的融資租賃業(yè)務，租賃的貨物的所有權轉讓給承租方，征收增值稅，不征收營業(yè)稅；租賃的貨物的所有權未轉讓給承租方，征收營業(yè)稅，不征收增值稅。根據(jù)財稅[2003]16號《財政部 國家稅務總局關于營業(yè)稅若干政策問題的通知》中第三條關于營業(yè)額問題的規(guī)定：經(jīng)中國人民銀行、外經(jīng)貿(mào)部和國家經(jīng)貿(mào)委批準經(jīng)營融資租賃業(yè)務的單位從事融資租賃業(yè)務的，以其向承租者收取的全部價款和價外費用（包括殘值）減除出租方承擔的出租貨物的實際成本后的余額為營業(yè)額。以上所稱出租貨物的實際成本，包括由出租方承擔的貨物的購入價、關稅、增值稅、消費稅、運雜費、安裝費、保險費和貸款的利息（包括外匯借款和人民幣借款利息）。在國稅發(fā)[1993]149號國家稅務總局關于印發(fā)《營業(yè)稅稅目注釋（試行稿）》的通知明確規(guī)定，融資租賃為金融保險業(yè)稅目，而經(jīng)營租賃為服務行業(yè)租賃稅目。2、印花稅問題根據(jù)(88)國稅地字第030號國家稅務局關于對借款合同貼花問題的具體規(guī)定明確：關于對融資租賃合同的貼花問題。銀行及其金融機構經(jīng)營的融資租賃業(yè)務，是一種以融物方式達到融資目的的業(yè)務，實際上是分期償還的固定資金借款。因此，對融資租賃合同，可據(jù)合同所載的租金總額暫按“借款合同”計稅貼花。而對經(jīng)營租賃，則按財產(chǎn)租賃稅目對待。3、所得稅問題基于對等原則，因承租人不確認銷售收入和租金支出，而只確認融資利息為財務費用，所以出租人應只就投資的利息收入確認為收入總額，而不能確認購貨成本和租金收入。五、售后回租的會計處理規(guī)定根據(jù)財會[2006]3號企業(yè)會計準則第21號—租賃，第七章售后回租交易第三十條至第三十二條規(guī)定，承租人和出租人應當根據(jù)準則第二章的規(guī)定，將售后回租交易認定為融資租賃或經(jīng)營租賃，售后回租交易認定為融資租賃的，售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額應當予以遞延，并按照該項租賃資產(chǎn)的折舊進度進行分攤，作為折舊費用的調(diào)整，售后回租交易認定為經(jīng)營租賃的，售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額應當予以遞延，并在租賃期內(nèi)按照與確認租金費用相一致的方法進行分攤，作為租金費用的調(diào)整。但是，有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價值達成的，售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額應當計入當期損益。六、租賃行業(yè)需要解決的稅收問題1、統(tǒng)一融資租賃企業(yè)的稅收政策通過對國稅函[2000]514號《國家稅務總局關于融資租賃業(yè)務征收流轉稅問題的通知》、財稅[2003]16號《財政部 國家稅務總局關于營業(yè)稅若干政策問題的通知》的分析可以看出，經(jīng)批準的融資租賃企業(yè)可以差額繳納營業(yè)稅，而未經(jīng)批準的融資租賃企業(yè)則視所有權轉移情況繳納增值稅或營業(yè)稅，而如果繳營業(yè)稅則無差額納稅的待遇。通過對(88)國稅地字第030號國家稅務局關于對借款合同貼花問題的具體規(guī)定的分析，只有銀行及其金融機構經(jīng)營的融資租賃業(yè)務才能享受“借款合同”印花稅率0.005%，而其它企業(yè)則享受“財產(chǎn)租賃”印花稅率0.1%。以上不統(tǒng)一的稅收政策有礙行業(yè)健康發(fā)展。2、融資租賃出口業(yè)務退稅范圍應更廣我們欣喜的看到，最近國家頒布財稅[2010]24號財政部、海關總署、國家稅務總局關于在天津市開展融資租賃船舶出口退稅試點的通知，對融資租賃所有權轉移給境外企業(yè)的，實行增值稅“免退稅”辦法。這對船舶行業(yè)是一大利好，希望此政策能推廣到更多的行業(yè)，如飛機等產(chǎn)業(yè)。3、增值稅轉型未惠及融資租賃行業(yè)根據(jù)2008財稅170號財政部、國家稅務總局關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知規(guī)定，自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人購進（包括接受捐贈、實物投資，下同）或者自制（包括改擴建、安裝，下同）固定資產(chǎn)發(fā)生的進項稅額，可以進行抵扣。但對融資租入固定資產(chǎn)，尤其是從未經(jīng)批準從事融資租賃業(yè)務發(fā)生所有權轉移的企業(yè)租入資產(chǎn)，如果出租方繳納增值稅并向承租方開出了增值稅專用發(fā)票，承租方如果是一般納稅人，承租方是否能抵扣？此問題急待明確。4、融資租賃業(yè)務的發(fā)票開具問題如上面提及的融資性售后回購業(yè)務，出租方、承租方在購銷、租賃環(huán)節(jié)如何開票？附: 13號公告相關文件目錄下載: doc 文件 |
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