一、稅前補虧與稅后補虧
《中華人民共和國企業所得稅暫行條例》(以下簡稱《條例》第十一條規定:“納稅人發生年度虧損的，可以用下一納稅年度的所得彌補;下一納稅年度的所得不足彌補的，可以逐年延續彌補，但是延續彌補期最長不得超過五年。”國家稅務總局印發《企業所得稅稅前彌補虧損審核管理辦法》規定，納稅人可以在稅前彌補的虧損額，是指經主管稅務機關按照稅法規定核實、調整后的數額。
據此，納稅人以利潤彌補虧損，可以分為兩類;(1)稅前利潤補虧，簡稱稅前補虧，指以企業計算應交所得稅前的“利潤總額”(簡稱稅前利潤)，對已經過主管稅務機關審核認定并且在彌補期內的往年虧損額進行彌補。(2)稅后利潤補虧，簡稱稅后補虧，指以已計算應交所得稅后的企業凈利潤(又稱稅后利潤)，彌補企業往年被主管稅務機關審核認定不得在稅前彌補的虧損額或已超過延續彌補期限的掛帳虧損額;企業當年發生虧損，以往年未分配利潤或盈余公積彌補，也應屬于稅后補虧的范疇。
稅前補虧與稅后補虧的實質區別在于:(1)稅前補虧實質上包含著國家以相當于補虧額和適用稅率計算的所得稅額對企業進行補貼。稅后補虧不論是以當年凈利潤彌補往年虧損，或者以往年未分配利潤或盈余公積彌補當年虧損，都是企業以自己的留存收益彌補虧損，不包含國家以減收所得稅形式對企業虧損進行的補貼。(2)國家稅務總局[1997]132號文件規定，當年所得用于彌補往年虧損，按彌補虧損后的所得額來確定適用稅率。這樣，稅前補虧不但可因“應納稅所得額”減少而減征所得稅，而且還可能因補虧后剩余所得的稅率降低而少交所得稅。
二、稅前補虧的稅收操作及會計處理
(一)稅收操作。
稅前補虧的稅收操作大致可分為虧損額的審核、稅前彌補虧損臺帳的設置、盈利年度所得額的確定和補虧的審批等幾道程序。
1、虧損額的審核及虧損企業納稅申報表的編報。
國家稅務總局[1998]182號文件規定，納稅人納稅年度內無論盈利、虧損，或處于減免稅期，均應根據有關規定在年度終了后45日內辦理年度企業所得稅申報。主管稅務機關應依據稅法及有關規定，認真審核納稅申報表及有關資料，如發現申報表有錯誤或者有漏項，應及時通知納稅人進行調整、補充、修改或限期重新申報。審核確認后，應由審核人在申報表最后簽字并加蓋主管稅務機關公章。現行《企業所得稅年度納稅申報表》表中的“納稅調整前所得”一行的數字，為企業損益表(或利潤表)“利潤總額”項目金額;表中的“納稅調整后所得”一行的數字如為負數，則為企業年度申報并經審查確認可由以后年度所得彌補的虧損額。
2、稅前彌補虧損臺帳的設置。
稅前彌補虧損臺帳是指由稅務機關以及虧損企業設置的登記經稅務機關確認的各年度可在以后年度稅前彌補的虧損額及其結轉補虧、逾期轉銷和結存待補虧損等的備查登記簿。臺帳的格式未作統一規定。筆者根據實踐中的體會，該臺帳可稱為“稅前彌補虧損登記簿”，其下可設:業務發生日期、稅務機關核準文件名稱編號、摘要、確認虧損額、批準彌補金額、逾期未補轉銷金額、待彌補虧損額等欄。考慮到企業有連年虧損情況，彌補時也存在“先虧后補”、“后虧先補”及跨年延續等問題，應以按虧損年度設置明細臺帳為宜。 |
