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| 兩種建筑業營業稅財稅處理方法對比 |
| 發布時間：2013/6/17 來源： 閱讀次數：958 |
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筆者在對建筑企業進行稅收檢查時發現，建筑企業對營業稅的稅收及會計處理存在兩種較為常見的做法。本文通過案例對兩種業務處理進行分析，看看哪一種處理方式走入了誤區。
案 例
某建筑公司，居民企業，主營建筑安裝業務，會計處理適用《企業會計準則》，建筑業收入按完工百分比法確認，2011年實現建筑業主營業務收入8000萬元，發生主營業務成本5000萬元。此外，按營業稅暫行條例及其實施細則規定，2011年應納營業稅的營業額為7000萬元，營業稅已繳納。
第一種處理方法
會計處理
1.資產負債表日確認合同收入和支出（單位：萬元，下同）
借：主營業務成本5000
工程施工——合同毛利3000
貸：主營業務收入 8000。
2.計提營業稅（按8000×3%＝240）
借：營業稅金及附加240
貸：應交稅費——應交營業稅240。
3.繳納營業稅（按7000×3%＝210）
借：應交稅費——應交營業稅210
貸：銀行存款210。
4.年終結轉損益
借：主營業務收入8000
貸：主營業務成本5000
營業稅金及附加 240
本年利潤2760。
企業所得稅處理
企業2011年度確認的主營業務收入8000萬元，根據權責發生制原則，其相對應的營業稅也應作為當期的費用扣除，因此，其對應的營業稅金及附加240萬元應在2011年度企業所得稅的稅前扣除。
第二種處理方法
會計處理
1.資產負債表日確認合同收入和支出
借：主營業務成本5000
工程施工——合同毛利3000
貸：主營業務收入 8000。
2.計提營業稅（按7000×3%＝210）
借：營業稅金及附加210
貸：應交稅費——應交營業稅210。
3.繳納營業稅（按7000×3%＝210）
借：應交稅費——應交營業稅210
貸：銀行存款210。
4.年終結轉損益
借：主營業務收入8000
貸：主營業務成本5000
營業稅金及附加 210
本年利潤2790。
企業所得稅處理
按照權責發生制原則，企業實際發生的營業稅為210萬元，應在2011年度企業所得稅的稅前扣除。
兩種處理方法的比較
上述兩種會計處理的主要區別是如何確定當期的營業稅金及附加，兩種企業所得稅處理的主要區別是如何確定當期可稅前扣除的營業稅。筆者認為，第二種會計處理及所得稅處理正確，第一種會計處理及所得稅處理存在問題。
（一）會計處理
政策1：企業會計準則規定，企業按規定計算確定的與經營活動相關的稅費，借記“營業稅金及附加”，貸記“應交稅費”科目。
政策2：《財政部關于營業稅會計處理的規定》（財會字〔1993〕83號）規定，施工企業按其營業額和規定的稅率，計算應繳納的營業稅，借記“工程結算稅金及附加”，貸記“應交稅金——應交營業稅”科目。
很顯然，計算應繳的營業稅應執行營業稅政策規定，本案例中，按營業稅暫行條例及其實施細則規定，2011年度應納營業稅的營業額為7000萬元，故會計處理中“營業稅金及附加”的金額應該是7000×3%＝210（萬元）。
（二）企業所得稅處理
企業所得稅法第八條規定，企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除。企業所得稅法實施條例第三十一條規定，企業所得稅法第八條所稱稅金，指企業發生的除企業所得稅和允許抵扣的增值稅以外的各項稅金及其附加。因此，營業稅屬于可以在計算企業所得稅應納稅所得額時扣除的稅金，其扣除的原則是：實際發生、與收入有關、合理。
企業所得稅法實施條例第二十七條規定，企業所得稅法第八條所稱有關的支出，指與取得收入直接相關的支出。企業所得稅法第八條所稱合理的支出，指符合生產經營活動常規，應當計入當期損益或者有關資產成本的必要和正常的支出。企業所得稅法實施條例對“與收入有關”和“合理”這兩個原則都作了解釋，但對什么是“實際發生”卻未作說明。筆者認為，判斷是否“實際發生”，應遵循權責發生制原則。企業所得稅法實施條例第九條規定，企業應納稅所得額的計算，以權責發生制為原則，屬于當期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用；不屬于當期的收入和費用，即使款項已經在當期收付，均不作為當期的收入和費用。本條例和國務院財政、稅務主管部門另有規定的除外。也就是說，屬于當期的稅金，不論該稅金是否已繳納，均應作為當期的稅金，不屬于當期的稅金，即使在當期繳納，也不作為當期的稅金。而是否屬于當期稅金，應按相關稅金的規定來判斷。對是否屬于當期的營業稅，應按照營業稅暫行條例及其實施細則的規定來判定，如果該營業稅的納稅義務已發生，就應屬于當期的營業稅，否則就不屬于當期的營業稅。本文案例中，企業2011年度發生營業稅納稅義務的營業額是7000萬元，而不是8000萬元，屬于當期的營業稅是7000×3%＝210（萬元），而不是8000×3%＝240（萬元）。
（三）稅務處理注意事項
建筑業營業稅與企業所得稅確認收入的納稅義務發生時間不同，計稅依據的口徑也不同。
1.納稅義務發生時間的區別
（1）營業稅。營業稅暫行條例及其實施細則規定，建筑業營業稅的納稅義務發生時間為：納稅人提供建筑勞務過程中或者完成后收取款項的當天；簽訂書面合同的，為書面合同確定的付款日期的當天；未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為建筑勞務完成的當天；采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。
（2）企業所得稅
企業所得稅法及其實施條例規定，企業從事建筑、安裝、裝配工程業務或者提供其他勞務等，持續時間超過12個月的，按照納稅年度內完工進度或者完成的工作量確認收入的實現。《國家稅務總局關于確認企業所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）規定，企業在各個納稅期末，提供勞務交易的結果能夠可靠估計的，應采用完工進度（完工百分比）法確認提供勞務收入。
2.計稅依據的區別
（1）營業稅
建筑業納稅人的營業額為其提供應稅勞務收取的全部價款和價外費用。其中，納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部價款和價外費用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營業額。納稅人提供建筑業勞務（不含裝飾勞務），其營業額應當包括工程所用原材料、設備及其他物資和動力價款在內，但不包括建設方提供的設備的價款。
（2）企業所得稅
國稅函[2008]875號文件規定，提供勞務交易的結果能夠可靠估計的，企業在各個納稅期末，應按照從接受勞務方已收或應收的合同或協議價款確定勞務收入總額，根據納稅期末提供勞務收入總額乘以完工進度扣除以前納稅年度累計已確認提供勞務收入后的金額，確認為當期勞務收入。
綜上所述，一般情況下，一個工程的建筑業營業稅的計稅依據最終要大于企業所得稅計稅依據，但兩個稅種的納稅義務發生時間卻很難說孰先孰后。因此，不能根據企業所得稅確認的收入來同步計算應繳建筑業營業稅，因為這兩個稅種無論是計稅依據金額大小還是納稅義務發生時間先后都存在較大差異。 |
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