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| “營改增”后,銷售貨物免費送貨財稅政策變化 |
| 發布時間：2013/10/15 來源： 閱讀次數：544 |
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某水泥生產企業為增值稅一般納稅人，該企業自備運輸車隊，在銷售水泥的同時，為房地產及建筑業大客戶免費提供送貨上門服務，當期銷售水泥取得銷售收入11700萬元（含稅），自備運輸車隊送貨上門服務發生運輸和裝卸搬運費用均為500萬元。
“營改增”試點前的增值稅處理
企業既從事貨物銷售業務又提供交通運輸服務時，按照增值稅暫行條例實施細則第五條、營業稅暫行條例實施細則第六條的規定，一項銷售行為如果既涉及貨物又涉及營業稅應稅勞務，為混合銷售行為。除建筑安裝混合銷售外，從事貨物的生產、批發或者零售的企業、企業性單位和個體貨運工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，應當繳納增值稅，不繳納營業稅；其他單位和個人的混合銷售行為，視為提供應稅勞務，繳納營業稅，不繳納增值稅。該水泥生產企業當期增值稅銷項稅額為11700÷（1＋17%）×17%＝1700（萬元）。會計處理如下（單位：萬元，下同）：
取得銷售收入時
借：應收賬款11700
貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）1700
主營業務收入10000。
發生運輸及裝卸搬費用時
借：銷售費用1000
貸：應付職工薪酬等1000。
“營改增”試點后的增值稅處理
1.免費提供送貨上門服務不屬于視同提供應稅服務。《財政部、國家稅務總局關于在全國開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點稅收政策的通知》（財稅〔2013〕37號）附件1《交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點實施辦法》第十一條規定，單位和個體工商戶向其他單位或者個人無償提供交通運輸業和部分現代服務業服務，視同提供應稅服務。那么，免費提供送貨上門服務，能否按視同提供應稅服務處理呢？表面上看，這種情況和商品銷售中的“買一贈一”銷售方式類似，但和“買一贈一”相比較，根本區別在于：“買一贈一”是銷售兩個或以上的商品，其中一個或多個商品計價，其他商品贈送，是兩個或以上的銷售行為，價格分別計算，按照增值稅暫行條例實施細則第四條第七項的規定，將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人，視同銷售貨物。而企業既從事貨物銷售業務又提供交通運輸服務是一項銷售行為，貨物銷售和應稅服務是不可分割的，總價格只能一次性計算，免費提供送貨上門銷售貨物，應當理解為貨物銷售業務同時提供交通運輸服務，企業未對提供勞務部分單獨收費。因此，免費提供送貨上門服務不屬于視同提供應稅服務。
2.免費送貨上門銷售貨物屬于混業經營。“營改增”試點以后，交通運輸業和部分現代服務業屬于增值稅應稅勞務，財稅〔2013〕37號文件取消了混合銷售的概念，取而代之的是混業經營的概念。對混業經營沒有分別核算，適用不同稅率或征收率銷售額的，從高適用稅率或征收率。按照附件2《交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》第一項混業經營的規定，試點納稅人兼有不同稅率或者征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務的，應當分別核算適用不同稅率或征收率的銷售額，未分別核算銷售額的，按照以下方法適用稅率或征收率：1.兼有不同稅率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務的，從高適用稅率；2.兼有不同征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務的，從高適用征收率；3.兼有不同稅率和征收率的銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務的，從高適用稅率。
“營改增”試點后，按照財稅〔2013〕37號文件的規定，提供交通運輸業服務，稅率為11%；提供現代服務業服務（有形動產租賃服務除外），稅率為6%。而水泥銷售的增值稅稅率為17%。如果該水泥生產企業仍然采用免費送貨上門銷售水泥，即銷售商品部分和提供勞務部分不能夠分別核算，則“營改增”試點后，混業經營沒有分別核算銷售額從高適用稅率，和“營改增”試點之前的財稅處理相比沒有變化。
如果運輸及裝卸搬運費向客戶單獨收費，假定案例中，銷售水泥價款為9360萬元（含稅），運輸費價款為1110萬元（含稅），裝卸搬運價款為1230萬元（含稅），合計11700萬元（含稅）。則該企業當期銷售貨物銷項稅額為9360÷（1＋17%）×17%＝1360（萬元），運輸銷項稅額為1110÷（1＋11%）×11%＝110（萬元），裝卸搬運銷項稅額為1230÷（1＋6%）×6%＝69.62（萬元）。銷項稅額合計1360＋110＋69.62＝1539.62（萬元）。和“營改增”試點前增值稅稅負相差1700－1539.62＝160.38（萬元）。會計處理如下：
取得銷售收入時
借：應收賬款11700
貸：應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）1539.62
主營業務收入——銷售商品8000[9360÷（1＋17%）]
主營業務收入——運輸勞務1000[1110÷（1＋11%）]
主營業務收入——裝卸搬運勞務1160.38[1230÷（1＋6%）]。
發生運輸及裝卸搬運費用時
借：勞務成本——運輸勞務500
勞務成本——裝卸搬運勞務500
貸：應付職工薪酬等1000。
結轉運輸及裝卸搬運成本時
借：主營業務成本——運輸勞務500
主營業務成本——裝卸搬運勞務500
貸：勞務成本——運輸及裝卸搬運勞務 500
勞務成本——運輸及裝卸搬運勞務 500。
注意事項
“營改增”試點后，對于增值稅一般納稅人來說，送貨上門銷售貨物的混業經營行為和“營改增”試點前的混合銷售行為相比較，只要分別核算不同稅率的銷售貨物與應稅服務銷售額，增值稅稅負會有所降低。但納稅人需注意，不可濫用這一規定，比如，銷售客戶不是增值稅一般納稅人，在總價不變的情況下，提高低稅率貨物銷售價格，降低高稅率貨物銷售價格，從而惡意規避國家稅款。按照增值稅暫行條例第七條、財稅〔2013〕37號文件附件1《交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點實施辦法》第四十條的規定，稅務機關只負責對納稅人銷售貨物、提供加工修理修配勞務或者應稅服務時價格明顯偏低并無正當理由的部分，核定調整提高其銷售額；而對價格明顯偏高的部分，不負責核定調整降低其銷售額。 |
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