一、企業(yè)重組概述
（一）企業(yè)重組的概念
相對(duì)于日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，企業(yè)重組是指企業(yè)在日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)之外發(fā)生的法律結(jié)構(gòu)或經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)重大改變的交易。從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上講，企業(yè)重組是對(duì)企業(yè)資金、技術(shù)、勞動(dòng)力等資源要素的重新配置，構(gòu)建新的經(jīng)營(yíng)模式，保持企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力。從法律形式角度，企業(yè)重組是企業(yè)股權(quán)、債權(quán)等一系列資產(chǎn)和企業(yè)債務(wù)的轉(zhuǎn)讓以及再投資行為，企業(yè)重組法律關(guān)系實(shí)際上就是一系列合同關(guān)系的多重組合。
（二）企業(yè)重組基本類(lèi)型
從稅法角度，根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局的文件，企業(yè)重組類(lèi)型包括法律形式改變、債務(wù)重組、股權(quán)收購(gòu)、資產(chǎn)收購(gòu)以及企業(yè)合并分立等。
企業(yè)法律形式改變是指企業(yè)注冊(cè)名稱、住所以及企業(yè)組織形式的簡(jiǎn)單改變。例如擬上市企業(yè)進(jìn)行改制，將有限公司變更為股份有限公司。
債務(wù)重組是指?jìng)鶆?wù)人發(fā)生財(cái)務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的書(shū)面協(xié)議或法院裁定，就債務(wù)人的債務(wù)作出讓步的事項(xiàng)。
股權(quán)收購(gòu)是指收購(gòu)企業(yè)購(gòu)買(mǎi)被收購(gòu)企業(yè)的股權(quán)，以實(shí)現(xiàn)其對(duì)被收購(gòu)企業(yè)的控制權(quán)的交易。收購(gòu)企業(yè)支付對(duì)價(jià)的形式包括股權(quán)支付、非股權(quán)支付以及二者的混合。股權(quán)支付是指以本企業(yè)或本企業(yè)控股企業(yè)的股權(quán)、股份作為支付對(duì)價(jià)；非股權(quán)支付是指以本企業(yè)的現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、存貨、固定資產(chǎn)等非股權(quán)資產(chǎn)以及承擔(dān)債務(wù)等作為支付對(duì)價(jià)。
資產(chǎn)收購(gòu)是指受讓方購(gòu)買(mǎi)轉(zhuǎn)讓方實(shí)質(zhì)經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)的交易。資產(chǎn)收購(gòu)與股權(quán)收購(gòu)的最大不同點(diǎn)在于受讓方是支付對(duì)價(jià)直接取得轉(zhuǎn)讓方的實(shí)質(zhì)經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)而非其股權(quán)。根據(jù)《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2009〕59號(hào)），實(shí)質(zhì)經(jīng)營(yíng)性資產(chǎn)是指企業(yè)用于從事生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、與產(chǎn)生經(jīng)營(yíng)收入直接相關(guān)的資產(chǎn)，包括經(jīng)營(yíng)所用各類(lèi)資產(chǎn)、企業(yè)擁有的商業(yè)信息和技術(shù)、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)產(chǎn)生的應(yīng)收款項(xiàng)、投資資產(chǎn)等。資產(chǎn)收購(gòu)中，受讓方支付的對(duì)價(jià)形式與股權(quán)收購(gòu)中收購(gòu)企業(yè)支付對(duì)價(jià)的形式相同。
企業(yè)合并是指被合并企業(yè)將其全部資產(chǎn)和負(fù)債轉(zhuǎn)讓給合并企業(yè)，被合并企業(yè)取得由合并企業(yè)所支付的股權(quán)或非股權(quán)對(duì)價(jià)，實(shí)現(xiàn)兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)的依法合并。
企業(yè)分立是指被分立企業(yè)將部分或全部資產(chǎn)分立轉(zhuǎn)讓給現(xiàn)存或新設(shè)的企業(yè)，即分立企業(yè)，被分立企業(yè)取得分立企業(yè)的股權(quán)或非股權(quán)對(duì)價(jià)，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的依法分立。
二、企業(yè)重組所得稅一般性稅務(wù)處理
企業(yè)重組中的所得稅處理區(qū)分一般性稅務(wù)處理和特殊性稅務(wù)處理，一般性稅務(wù)處理是常態(tài)。《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第75條規(guī)定：“除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門(mén)另有規(guī)定外，企業(yè)在重組過(guò)程中，應(yīng)當(dāng)在交易發(fā)生時(shí)確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或者損失，相關(guān)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照交易價(jià)格重新確定計(jì)稅基礎(chǔ)。”據(jù)此，企業(yè)重組應(yīng)當(dāng)按照交易價(jià)格作為計(jì)稅基礎(chǔ)，這是一般性稅務(wù)處理的原則規(guī)定，至于具體重組類(lèi)型一般性稅務(wù)處理，由財(cái)稅【2009】59號(hào)文第四條細(xì)化。
（一）企業(yè)法律形式改變
類(lèi)別
適用情形
稅務(wù)處理
視為清算、分配
企業(yè)由法人轉(zhuǎn)變?yōu)閭€(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)等非法人組織；
或?qū)⒌怯涀?cè)地轉(zhuǎn)移至中華人民共和國(guó)境外（包括港澳臺(tái)地區(qū)）
1.應(yīng)視同企業(yè)進(jìn)行清算、分配，股東重新投資成立新企業(yè)。
2.企業(yè)的全部資產(chǎn)以及股東投資的計(jì)稅基礎(chǔ)均應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定。
稅務(wù)變更登記
企業(yè)發(fā)生的其他法律形式簡(jiǎn)單改變的
1.直接變更稅務(wù)登記；
2.除另有規(guī)定外，有關(guān)企業(yè)所得稅納稅事項(xiàng)（包括虧損結(jié)轉(zhuǎn)、稅收優(yōu)惠等）由變更后企業(yè)繼承（因住所變更而不符合稅收優(yōu)惠條件的除外）。
（二）債務(wù)重組
債務(wù)重組分類(lèi)
稅務(wù)處理
稅務(wù)處理示例
非貨幣資產(chǎn)清償債務(wù)
分解為：
（1）轉(zhuǎn)讓相關(guān)非貨幣性資產(chǎn)；
（2）按非貨幣性資產(chǎn)公允價(jià)值清償債務(wù)兩項(xiàng)業(yè)務(wù)，確認(rèn)相關(guān)資產(chǎn)的所得或損失。
甲企業(yè)與乙公司達(dá)成債務(wù)重組協(xié)議，甲以一批庫(kù)存商品抵償所欠乙公司一年前發(fā)生的債務(wù)180.8萬(wàn)元，該批庫(kù)存商品的賬面成本為130萬(wàn)元，市場(chǎng)不含稅銷(xiāo)售價(jià)為140萬(wàn)元。
（1）財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得＝140－130＝10（萬(wàn)元）
（2）債務(wù)重組收入——稅法中的其他收入：180.8－140－140×17%＝17（萬(wàn)元）
（3）該項(xiàng)重組業(yè)務(wù)應(yīng)納企業(yè)所得＝（10＋17）×25%＝6.75（萬(wàn)元）
債權(quán)轉(zhuǎn)股權(quán)
分解為債務(wù)清償和股權(quán)投資兩項(xiàng)業(yè)務(wù)，確認(rèn)有關(guān)債務(wù)清償所得或損失
債務(wù)重組雙方各自的稅務(wù)處理
債務(wù)人稅務(wù)處理
1.按照支付的債務(wù)清償額低于債務(wù)計(jì)稅基礎(chǔ)的差額，確認(rèn)債務(wù)重組所得；
2.債務(wù)人的相關(guān)所得稅納稅事項(xiàng)原則上保持不變。
債權(quán)人稅務(wù)處理
按照收到的債務(wù)清償額低于債權(quán)計(jì)稅基礎(chǔ)的差額，確認(rèn)債務(wù)重組損失。
（三）股權(quán)收購(gòu)和資產(chǎn)收購(gòu)
一般情況下，企業(yè)股權(quán)收購(gòu)、資產(chǎn)收購(gòu)重組交易，相關(guān)交易應(yīng)按以下規(guī)定處理：
1.被收購(gòu)方應(yīng)確認(rèn)股權(quán)、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失；
2.收購(gòu)方取得股權(quán)或資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定；
3.被收購(gòu)企業(yè)的相關(guān)所得稅事項(xiàng)原則上保持不變。
