《律師事務所管理辦法》規定，律師事務所可以由律師合伙設立、律師個人設立或者由國家出資設立。據了解，目前我國律師事務所大都采用了合伙制或個人獨資形式。事務所從業人員可分為出資律師、雇員律師，兩種人員分別繳納生產經營所得、工資薪金所得個人所得稅。2012年12月7日，國家稅務總局發布《關于律師事務所從業人員有關個人所得稅問題的公告》(國家稅務總局公告2012年第53號，以下簡稱53號公告)，對律師事務所從業人員個稅繳納作了新的規定。公告自2013年1月1日起執行。本文通過案例計算繳納個人所得稅，以此對新政進行解讀。 【案例】某律師事務所由張某、王某合伙成立，2013年度發生經營業務如下：
(1)取得營業收入400萬元，其中張某、王某分別承攬業務收入80、120萬元;
(2)發生營業成本260萬元;
(3)發生銷售費用30萬元(其中廣告、業務宣傳費12萬元);發生管理費用40萬元(其中業務招待費3萬元);財務費用6萬元;
(4)銷售稅費4萬元;
(5)營業外收入8萬元，營業外支出10萬元(含通過公益性社會團體捐贈支出5萬元，支付稅收滯納金2萬元);
(6)計入成本、費用中的實發工資總額180萬元(其中合伙人張某、王某工資，分別為40、50萬元);
2013年12月雇員律師李某當月取得分成收入3萬元，還取得工資收入0.3萬元。發生職工福利費15萬元，發生職工教育經費10萬元(其中參加行業協會舉辦的培訓費支出6萬元);
(7)5月20日購買辦公用電子類設備支出6萬元，已計入固定資產，假定不考慮殘值，已折舊費用為6÷3÷12×7=1.17萬元;
(8)會計利潤總額為(400-260-30-40-6-4 8-10)=58萬元。該事務所的所得稅征收方式采用查賬征收。 雇員律師工資薪金個人所得稅
53號公告規定，雇員律師從律師事務所取得分成收入，律師事務所不負擔律師辦理案件支出的費用(如交通費、資料費、通訊費及聘請人員等費用)，扣除辦理案件支出費用的標準，由當月分成收入的30%比例內確定，調整為35%比例內確定。在《國家稅務總局關于律師事務所從業人員取得收入征收個人所得稅有關業務問題的通知》(國稅發[2000]149號，以下簡稱國稅發[2000]149號)中，原規定的扣除比例為30%以內，十多年來，隨著物價上漲及辦案費用增加的原因，原定的比率也不符合實際支出的需要，因此公告將比例作了提高。 在這里需注意：
(1)53號公告只作了原則性規定，具體扣除比例由各省級地方稅務局確定。如在《浙江省地方稅務局轉發國家稅務總局關于律師事務所從業人員取得收入征收個人所得稅有關業務問題的通知》(浙地稅二[2000]244號)文件中確定的標準仍為30%。
(2)實行收入分成辦法后，雇員律師的辦案費用不得在律師事務所列支。
(3)分成收入扣除費用后的余額，與雇員律師當月工資合并，按“工資、薪金所得”應稅項目計征個人所得稅。 假定當地稅務機關確定辦案支出費用標準扣除為35%，不考慮其它扣除因素，李某12月應繳納個人所得稅為[30000×(1-35%) 3000-3500]×25%-1005=3745元。 合伙人生產經營所得個人所得稅
合伙企業的投資者按照合伙企業的全部生產經營所得和合伙協議約定的分配比例確定應納稅所得額，合伙人采取“先分后稅”的原則。合伙企業計算生產經營所得時執行的相關政策主要有：國家稅務總局《關于印發〈個體工商戶個人所得稅計稅辦法(試行)〉的通知》(國稅發[1997]43號)，財政部、國家稅務總局《關于印發〈關于個人獨資企業和合伙企業投資者征收個人所得稅的規定〉的通知》(財稅[2000]91號)，《關于調整個體工商戶、個人獨資企業和合伙企業個人所得稅稅前扣除標準有關問題的通知》(財稅[2008]65號)，《關于調整個體工商戶業主、個人獨資企業和合伙企業自然人投資者個人所得稅費用扣除標準的通知》(財稅[2011]62號)等，合伙人適用5%～35%的五級超額累進稅率。 需要區分的是，合伙制企業與有限責任制公司執行的所得稅政策是不一致的。有限責任制公司繳納企業所得稅，適用企業所得稅政策。不一致主要表現在：合伙企業投資者工資不允許全額稅前扣除，只可按規定的標準扣除(每人42000元/年)，有限責任制公司發生的合理的工資薪金支出(包括法定代表人或投資者本人)準予全額稅前扣除;折舊最低年限有不一致的項目：如電子類設備、公益性捐贈扣除限額等。但二者也有基本一致的政策內容，如一些項目的稅前扣除標準：工會經費、職工福利費、職工教育經費支出、廣告費和業務宣傳費用支出、業務招待費支出等;虧損年限的彌補也是一致的。 53號公告在原來的政策上又作了新的規定：
(1)在計算其經營所得時，出資律師本人的工資、薪金不得扣除。但對于合伙人律師從事務所取得的分成收入是否可以扣除辦案費用支出，以前政策未明確。53號公告規定，可選擇采用以下兩種方法進行扣除：①能提供合法有效憑據的，按照個人所得稅法及有關規定扣除費用;②不能提供合法有效憑據的，按下列標準扣除費用：個人年營業收入不超過50萬元的部分，按8%扣除;個人年營業收入超過50萬元至100萬元的部分，按6%扣除;個人年營業收入超過100萬元的部分，按5%扣除。 (2)合伙企業發生的職工教育經費支出，在工資薪金總額2.5%的標準內據實扣除。事務所發生的培訓支出屬于職工教育經費支出范疇。一般理解，事務所發生的職工教育經費支出，僅限于從業人員的教育培訓支出，合伙律師發生的相關支出不允許稅前扣除。53號公告從律師行業的實際情況出發，對律師的業務培訓支出稅前扣除作了規定，律師個人承擔的按照律師協會規定參加的業務培訓費用，可據實扣除。筆者認為可以從三個方面來理解，一方面律師不再區別是雇員還是合伙人，事務所參加行業協會的律師培訓費用支出均允許稅前扣除;另一方面費用支出不再受2.5%比例限額，發生多少均允許稅前扣除;但律師自行參加的培訓以及與律師業務無關的培訓產生的費用不適用該規定。 案例中，合伙企業的生產經營所得的應納稅所得額和合伙人的個人所得稅的計算為：
第一步先計算合伙企業生產經營所得的應納稅所得額：
①廣告費、業務宣傳費支出，不超過當年銷售(營業)收入15%的部分，可據實扣除。扣除限額：400×15%=60萬元，限額內無調增;
②業務招待費支出，按照發生額的60%扣除，但最高不得超過當年銷售(營業)收入的5‰。
發生額的60%為3×60%=1.8萬元，按收入5‰的比例計算扣除限額為400×0.5%=2萬元，應調增所得額=(3-1.8)=1.2元; ③稅收滯納金2萬元不允許稅前列支，應調增所得額;
④合伙人張某、王某工資不允許稅前列支，合計應調增應納稅所得額90萬元; ⑤職工福利費、職工教育經費支出：分別在工資薪金總額14%、2.5%的標準內據實扣除。
福利費應調增所得額=15-(180-90)×14%=2.40萬元;
參加行業協會舉辦的培訓費支出6萬元據實扣除，職工教育經費應調增所得額=10-6-(180-90)×2.5%=1.75萬元; ⑥電子類設備最低折舊年限為5年，折舊應調增所得額=1.17-6÷5÷12×7=0.47萬元;
⑦應納稅所得額=58 1.2 2 90 2.40 1.75 0.47 5=160.82萬元
⑧公益性捐贈支出，不超過其應納稅所得額30%的部分可以據實扣除。公益性捐贈扣除限額=160.82×30%=48.25萬元，實際捐贈金額5萬元小于扣除限額，可按實際捐贈額5萬元扣除;
⑨扣除捐贈后的應納稅所得額=160.82-5=155.82萬元。 第二步計算合伙人個人所得稅：
張某、王某合伙協議約定分配比率為40%、60%，假定合伙人未在事務所報銷辦案費用支出，張某可扣除費用為50×8% (80-50)×6%=5.8萬元，王某可扣除費用為50×8% (100-50)×6% (120-100)×5%=8萬元。
張某應繳納個人所得稅=(155.82×40%-5.8-4.2)×35%-1.475=16.84萬元;
王某應繳納個人所得稅=(155.82×60%-8-4.2)×35%-1.475=26.98萬元; 其他收入應計繳個稅
53號公告還規定，律師從接受法律事務服務的當事人處取得法律顧問費或其他酬金等收入，應并入其從律師事務所取得的其他收入，按照規定計算繳納個人所得稅。根據《律師法》規定，律師擔任法律顧問，必須由律師事務所統一接案，統一收費，不允許律師以個人名義私下接案和私自收費，所以一般不存在國稅發[2000]149號第八條規定：“律師單獨向從接受法律事務服務的當事人處取得的法律顧問費或其他酬金，征收‘勞務報酬所得’”的情況。因此53號公告將該條款廢止。同時也不排除事務所為分解收入，允許律師個人向服務的當事人處取得所得，所以公告規定律師取得該類收入，應并入其從律師事務所取得的其他收入，分情況征收“工資、薪金所得”或“生產、經營所得”個人所得稅。 相關規定——
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