《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布企業(yè)政策性搬遷所得稅管理辦法的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第40號(hào)）第十七條規(guī)定，下列情形之一的，為搬遷完成年度，企業(yè)應(yīng)進(jìn)行搬遷清算，計(jì)算搬遷所得：1.從搬遷開始，5年內(nèi)（包括搬遷當(dāng)年度）任何一年完成搬遷的；2.從搬遷開始，搬遷時(shí)間滿5年（包括搬遷當(dāng)年度）的年度。第十九條規(guī)定，企業(yè)同時(shí)符合下列條件的，視為已經(jīng)完成搬遷：1.搬遷規(guī)劃已基本完成；2.當(dāng)年生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入占規(guī)劃搬遷前年度生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)收入50%以上。
本文根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第40號(hào)、《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)政策性搬遷所得稅有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2013年第11號(hào)）規(guī)定，并結(jié)合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表（A類，2014年版）〉的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第63號(hào)），探討企業(yè)在政策性搬遷清算中發(fā)生搬遷損失或搬遷所得的稅務(wù)處理。
搬遷損失稅務(wù)處理的兩種方法
國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第40號(hào)規(guī)定，企業(yè)搬遷收入扣除搬遷支出后為負(fù)數(shù)的，應(yīng)為搬遷損失。搬遷損失可在下列方法中選擇其一進(jìn)行稅務(wù)處理：1.在搬遷完成當(dāng)年，一次性作為損失進(jìn)行扣除；2.自搬遷完成年度分3個(gè)年度，均勻在稅前扣除。
實(shí)務(wù)中，企業(yè)應(yīng)結(jié)合搬遷完成年度及以后年度是否享受稅收優(yōu)惠、所得額的多少，籌劃一次或分期稅前扣除搬遷損失。
如：甲企業(yè)從事公共污水處理項(xiàng)目，企業(yè)所得稅享受“三免三減半”優(yōu)惠。2014年為稅收優(yōu)惠的第一年，也是搬遷完成年度，未計(jì)入當(dāng)期損益的搬遷清算損失750萬(wàn)元。假設(shè)2014年～2019年會(huì)計(jì)利潤(rùn)均為200萬(wàn)元，免稅所得190萬(wàn)元，除搬遷損失應(yīng)調(diào)整外，無(wú)其他調(diào)整事項(xiàng)。現(xiàn)對(duì)政策性搬遷損失分別按一次性扣除與分期扣除兩種方法，計(jì)算比較各自稅負(fù)。
見本文附表：甲公司兩種方案的稅負(fù)比較
以甲公司選擇一次性稅前扣除政策性搬遷損失為例，分析2014年虧損金額如何確定。在填列新申報(bào)表《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表》（A類）（A100000）時(shí)，第19行“納稅調(diào)整后所得”＝200－750＝-550（萬(wàn)元）小于0，即應(yīng)稅項(xiàng)目虧損＝（200－190）－750＝-740（萬(wàn)元）小于0，免稅項(xiàng)目所得190萬(wàn)元大于0。因主表A10000019行“納稅調(diào)整后所得”-550萬(wàn)元小于0，按《企業(yè)所得稅彌補(bǔ)虧損明細(xì)表》（A106000）填報(bào)要求，第2列第6行“納稅調(diào)整后所得”本年度表A10000019行＝-550（萬(wàn)元），為以后年度應(yīng)彌補(bǔ)虧損金額。
2015年度，應(yīng)稅項(xiàng)目所得10萬(wàn)元，免稅項(xiàng)目所得190萬(wàn)元，主表A100000“納稅調(diào)整后所得”＝200（萬(wàn)元）大于0，減免所得190萬(wàn)元大于0。按A106000表填報(bào)要求，第2列第6行“納稅調(diào)整后所得”＝本年度表A100000第19行－20－21行＝200－190-0＝10（萬(wàn)元），為可彌補(bǔ)以前年度虧損金額。其他年度填報(bào)方法類推。
通過(guò)計(jì)算，選擇一次性稅前扣除，可節(jié)省稅款支出＝15＋26.25＝41.25（萬(wàn)元）。
再如，乙公司2014年發(fā)生政策性搬遷損失，未計(jì)入當(dāng)期損益金額900萬(wàn)元。2014年～2021年會(huì)計(jì)利潤(rùn)均為120萬(wàn)元，適用企業(yè)所得稅率25%，無(wú)其他納稅調(diào)整和稅收優(yōu)惠。
見本文附表：乙公司兩種方案的稅負(fù)比較
通過(guò)計(jì)算，選擇分期稅前扣除，可節(jié)省稅款支出＝60－15＝45（萬(wàn)元）。
巧用清算所得彌補(bǔ)以前年度虧損
國(guó)家稅務(wù)總局公告2014年第63號(hào)明確，政策性搬遷清算所得（損失）在A105110表《政策性搬遷納稅調(diào)整明細(xì)表》詳細(xì)披露搬遷所得或損失及納稅調(diào)整金額。此舉表明，政策性搬遷所得是企業(yè)應(yīng)納稅所得額的組成部分，澄清了以往要單獨(dú)納稅申報(bào)的爭(zhēng)議，因此，企業(yè)應(yīng)周密安排政策性搬遷清算時(shí)間。稅法規(guī)定，企業(yè)某一納稅年度發(fā)生的虧損可以用下一年度的所得彌補(bǔ)，下一年度的所得不足以彌補(bǔ)的，可以逐年延續(xù)彌補(bǔ)，但最長(zhǎng)不得超過(guò)5年。如丙公司在2009年發(fā)生虧損250萬(wàn)元，可彌補(bǔ)期限是2014年。2014年是政策性搬遷清算年度，清算后搬遷所得額300萬(wàn)元，在彌補(bǔ)虧損后應(yīng)交企業(yè)所得稅＝（300-250）×25%＝12.50（萬(wàn)元）。在這種情形下企業(yè)應(yīng)積極主動(dòng)清算，爭(zhēng)取最大限度的利用清算所得彌補(bǔ)以前年度虧損，實(shí)現(xiàn)節(jié)稅目標(biāo)。 |
