《重大稅務案件審理辦法》施行后，針對重大稅務案件提起行政復議或行政訴訟，被申請人與被告并不一致。
一般的稅務行政案件中，稅務行政復議被申請人與稅務行政訴訟被告是一致的。舉例來講，稅務所對納稅人丟失發票的違法行為處以罰款500元，如果納稅人對該行政處罰不服申請稅務行政復議，被申請人為該稅務所；如果納稅人直接提起行政訴訟，被告同樣為該稅務所。值得注意的是，2015年2月1日起施行的《重大稅務案件審理辦法》（國家稅務總局令第34號）（以下簡稱審理辦法）施行后，針對重大稅務案件提起行政復議或行政訴訟，被申請人與被告并不一致。
審理辦法第五條第一款規定：“省以下各級稅務局設立重大稅務案件審理委員會（以下簡稱審理委員會）”。審理委員會的主要職責為審理本級稽查局提交的、符合一定標準的重大稅務案件。同時審理辦法第三十四條規定，案件審結后“稽查局應當按照重大稅務案件審理意見書制作稅務處理處罰決定等相關文書，加蓋稽查局印章后送達執行”。也就是說，雖然重大稅務案件由審理委員會作出決定性意見，但在處理決定書、處罰決定書加蓋公章的是本級稽查局，這也是審理辦法與《重大稅務案件審理辦法（試行）》（國稅發〔2001〕21號）重要差異之一。
如果納稅人對于重大稅務案件處理決定、處罰決定不服的，可以申請行政復議。對此，《稅務行政復議規則》（國家稅務總局令第39號）第二十九條第二款規定：“申請人對經重大稅務案件審理程序作出的決定不服的，審理委員會所在稅務機關為被申請人”。比如，納稅人對經區國稅局重大稅務案件審理委員會審理后作出的決定性文書不服申請復議的，雖然文書落款載明的稅務機關是區國稅局稽查局，納稅人也只能向區國稅局的上一級行政機關即市國稅局申請行政復議。從表面看，復議機關市國稅局與文書作出機關區國稅局稽查局并不是“上一級”的關系，似乎有悖于《中華人民共和國行政訴訟法》第十二條第二款“對海關、金融、國稅、外匯管理等實行垂直領導的行政機關和國家安全機關的具體行政行為不服時，向上一級主管部門申請行政復議”的規定，但仔細分析重大稅務案件審理的過程會發現，審理委員會所在稅務機關實際充當的是“批準機關”的角色，即最終的審理意見由審理委員會（主任）批準，這樣一來被申請人的判斷就應適用《中華人民共和國行政復議法實施條例》第十三條“下級行政機關依照法律、法規、規章規定，經上級行政機關批準作出具體行政行為的，批準機關為被申請人”的規定；《稅務行政復議規則》第二十九條進一步闡明：“稅務機關依照法律、法規和規章規定，經上級稅務機關批準作出具體行政行為的，批準機關為被申請人”，而審理辦法又恰恰屬于規章，因此針對重大稅務案件，雖然由區國稅局稽查局作出決定性文書，但行政復議被申請人為區國稅局。
如果納稅人不申請行政復議，而是對重大稅務案件的行政處罰決定直接提起訴訟，被告有別于行政復議中的被申請人。行政訴訟法第二十六條第一款規定：“公民、法人或者其他組織直接向人民法院提起訴訟的，作出行政行為的行政機關是被告”，那么上例中，重大稅務案件實際批準機關與文書作出機關不一致，“作出行政行為的行政機關”究竟是區國稅局還是區國稅局稽查局？這個問題可以在《最高人民法院關于執行〈中華人民共和國行政訴訟法〉若干問題的解釋》（法釋〔2000〕8號）中找到答案，其第十九條明確規定：“當事人不服經上級行政機關批準的具體行政行為，向人民法院提起訴訟的，應當以在對外發生法律效力的文書上署名的機關為被告”。很顯然，最高人民法院在處理該問題時選擇了最為直接、最易判斷的方式，使問題簡單化、明確化；因為處罰決定由區國稅局稽查局作出并署名，也就毫無疑問地成為重大稅務案件行政訴訟中的被告。
同一重大稅務案件，兩種常見救濟方式，參加人涉及不同的行政機關。看似微不足道的差異，明確后一方面可以幫助納稅人選擇最佳救濟方式，另一方面可以督促相應稅務機關盡早開展應對準備和相應工作。
作者單位：北京市大興區國稅局稽查局
