編者按：從稅收征管角度看，專有技術服務貿易與專有技術許可貿易的區分是“世界性的難題”。貿易性質的認定對非居民企業跨國所得的在華納稅義務能夠產生決定性的影響。由于我國簽署的稅收協定以及國內稅法對專有技術貿易涉及的特許權使用費的概念及外延的界定非常模糊，中國稅務機關往往基于防范國內稅收利益損失的目的傾向于將各類專有技術貿易行為認定為許可貿易而非服務貿易，從而要求境內企業代扣代繳相應特許權使用費的預提所得稅。境內企業與其境外合作方從事專有技術相關貿易的，應當妥善、審慎地擬定合同條款，明確和細分技術貿易的形式和性質，避免引發稅務爭議，防范稅務風險。華稅律師選取以下典型案件，分析就上述問題稅企雙方爭議的焦點，以期幫助相關企業避免稅務風險。
一、案情簡介
中國A公司成立于2007年，是美國B公司在中國出資設立的外商獨資企業，B公司持有A公司100%股權。A公司的主營業務是醫療器械、醫療設備的生產與制造。A公司生產主要產品之一X醫療器械設備的關鍵技術系從B公司引進，就儀器的技術使用費與B公司分別簽訂了《技術許可合同》，并在向B公司支付費用時按照特許權使用費代扣代繳了B公司的預提所得稅。
2011年2月，A公司與B公司另行簽訂了一份《技術服務合同》，合同主要內容包括以下三個方面：
（1）B公司根據A公司本土化戰略實施計劃，提供X醫療器械設備的開發、認證和測試的境外技術協助；
（2）B公司在A公司請求下，按照A公司特定要求在境外對A公司的相關產品修改和變更有關的技術支持；
（3）B公司為A公司人員提供產品開發、制造和售后培訓。
此外，該技術服務合同還特別說明，“為避免存疑，B公司向A公司提供的上述服務均在中國境外提供”。
2012年4月，A公司依據《技術服務合同》向B公司支付2000萬美元的技術服務費。2012年5月，A公司的辦稅人員向主管稅務機關辦理備案手續，并提交了技術服務合同、B公司在美稅收居民身份證明以及《非居民享受稅收協定待遇備案報告表》。
2012年10月，主管稅務機關對A公司與B公司的《技術服務合同》進行審核評稅，并對A公司依法實施納稅檢查。在A公司與主管稅務機關的溝通過程中，主管稅務機關認為B公司取得的2000萬美元收入在性質上屬于特許權使用費，認為A公司應當依法履行代扣代繳B公司的預提所得稅的義務，其理由系：《技術服務合同》的內容是B公司對其之前賦予A公司特許權的技術能夠適應中國市場而進行的改進和升級，如果沒有這些技術服務和支持，A公司無法順利使用之前引進的專有技術，兩者密不可分，因此，依照《關于執行稅收協定特許權使用費條款有關問題的通知》（國稅函[2009]507號）第五條之規定，該技術服務是許可專有技術使用權的重要組成部分，應視為特許權使用費，依法應當征收企業所得稅。
A公司堅持認為《技術服務合同》的第（2）、（3）項服務與使用B公司特許的專有技術生產的X醫療器械設備無關，應為獨立的勞務服務，應按照勞務實際發生額收取費用。稅企雙方針對該合同的性質認定產生爭議。
二、華稅觀點
（一）對A公司支付費用性質的認定決定了B公司不同的納稅義務
對非居民企業而言，其取得的來源于中國的收入究竟屬于專有技術服務費還是特許權使用費決定了其在中國的企業所得稅納稅義務的不同。
根據《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》第七條規定，“提供勞務所得，按照勞務發生地原則確定所得來源地。”因此，若A公司支付費用的性質為專有技術服務費，則由于服務在境外提供，不應被認定為是來源于中國境內的所得。同時，根據《中華人民共和國企業所得稅法》第三條規定，“非居民企業在境內未設立機構、場所的，應當就其來源于中國境內的所得繳納企業所得稅。”中美稅收協定第七條亦有類似的約定，“締約國一方企業的利潤應僅在該締約國征稅，但該企業通過設在締約國另一方常設機構在該締約國另一方進行營業的除外”。規定，B公司未在中國境內設立常設機構，其從中國境內取得的專有技術服務費不是來源于境內的所得，中國稅務當局沒有稅收管轄權。
中美稅收協定第十一條規定，“發生于締約國一方而支付給締約國另一方居民的特許權使用費，可以在該締約國另一方征稅，然而，這些特許權使用費也可以在其發生的締約國，按照該締約國的法律征稅。但是，如果收款人是該特許權使用費受益所有人，則所征稅款不應超過特許權使用費總額的10%。”企業所得稅法實施條例第七條規定，“特許權使用費所得，按照負擔、支付所得的企業或者機構、場所所在地確定所得來源地，或者按照負擔、支付所得的個人的住所地確定所得來源地。”因此，非居民企業在境內未設立常設機構的、取得來源于境內的特許權使用費，應當按照10%的稅率繳納企業所得稅，并由特許權使用費支付方代扣代繳。盡管非居民企業可以向所在國稅務當局申請抵扣在中國被代扣代繳的所得稅稅款，但由于各國企業所得稅稅率差異，并從財務決策和長期交易定性的稅務戰略角度看，非居民企業更傾向于將取得費用的性質認定為專有技術服務費，使中國無稅收管轄權的安排。
本案中，A公司依照與B公司簽訂的《技術服務合同》向B公司支付的款項如果被稅務機關認定為屬于特許權使用費，則B公司應當依照中美稅收協定第十一條以及我國企業所得稅法相關規定，承擔企業所得稅納稅義務。如果稅務機關認可B公司依照《技術服務合同》取得的收入屬于專有技術服務費，則B公司無在我國境內的納稅義務。
（二）如何依法區分專有技術服務費與特許權使用費
實務中，支付專有技術服務費的專有技術服務貿易和支付特許權使用費的專有技術使用許可貿易是最難以進行區分的兩類交易形式，本案涉及的《技術服務合同》項下的有關費用性質界定的核心問題即是相關交易是屬于技術服務還是技術許可。
中美稅收協定第十一條第三款規定，特許權使用費是指使用或有權使用文學、藝術或科學著作，包括電影影片、無線電或電視廣播使用的膠片、磁帶的版權，專利、專有技術、商標、設計、模型、圖紙、秘密配方或秘密程序所支付的作為報酬的各種款項，也包括使用或有權使用工業、商業、科學設備或有關工業、商業、科學經驗的情報所支付的作為報酬的各種款項。專有技術一般是指進行某項產品的生產或工序復制所必需的、未曾公開的、具有專有技術性質的信息或資料。
結合《關于印發<中華人民共和國和新加坡共和國政府關于對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的協定>及議定書條文解釋的通知》（國稅發[2010]75號）以及《關于執行稅收協定特許權使用費條款有關問題的通知》（國稅函[2009]507號）的相關規定，專有技術服務與專有技術許可的區別如下表所示： 專有技術服務
專有技術許可
合同形式
技術服務（勞務）合同
技術許可（引進）合同
專有技術使用人
技術提供方
技術接受方
技術使用結果和質量風險
技術提供方承擔
技術接受方承擔
成果知識產權歸屬
技術接受方
技術提供方
費用性質
專有技術服務費
特許權使用費
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