財稅[2012]48號文《關(guān)于廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出稅前扣除政策的通知》（以下簡稱“48號文”）對企業(yè)廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費列支標(biāo)準(zhǔn)做出了最新的政策規(guī)定，填補上了財稅[2009]72號文《關(guān)于部分行業(yè)廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費稅前扣除政策的通知》（以下簡稱“72號文”）到期后的政策空白，并在以下幾個方面做出了調(diào)整：
一、享受扣除優(yōu)惠范圍有所擴大，但對特定行業(yè)的限制仍未放松。48號文取消了72號文關(guān)于“部分行業(yè)”的適用范圍限制，應(yīng)該可以看成是對全部行業(yè)廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費的指導(dǎo)意見。根據(jù)文件規(guī)定，基本扣除率仍為15%，除化妝品制造、醫(yī)藥制造和飲料制造（不含酒類制造）三類制造行業(yè)適用30%的扣除率外，首次將化妝品銷售行業(yè)納入優(yōu)惠范圍。對煙、酒等特定行業(yè)的限制仍未放松，酒類制造企業(yè)按15%的扣除率計算扣除限額，而煙草企業(yè)的煙草廣告宣傳費仍然不得扣除，沿續(xù)和體現(xiàn)了稅收的經(jīng)濟調(diào)控功能。
二、對關(guān)聯(lián)企業(yè)之間廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費的分?jǐn)傄?guī)定更為靈活，是48號文最大的不同之處。主要體現(xiàn)上：
（1）48號文將適用范圍從采取特許經(jīng)營模式的飲料制造企業(yè)的飲料品牌使用方和品牌持有方或管理方之間擴大到了所有簽訂廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費分?jǐn)倕f(xié)議的關(guān)聯(lián)企業(yè)，降低了行業(yè)稅負差異。
（2）同時，費用歸集方向也從品牌使用方向牌持有方或管理方單一方向流動，變?yōu)樽杂闪鲃樱瑢τ陉P(guān)聯(lián)企業(yè)，特別是企業(yè)集團，是一個利好消息，可以根據(jù)集團內(nèi)各企業(yè)的經(jīng)營狀況，合理進行分?jǐn)偦I劃。
（3）基于大企業(yè)集團大多具有有效、規(guī)范的財務(wù)內(nèi)控機制，48號文對相關(guān)證明材料的管理報送也較為寬松，取消了72號文“專案保存以備檢查”的規(guī)定，僅以常規(guī)財務(wù)資料保管要求加以管理。
關(guān)于“簽訂廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費分?jǐn)倕f(xié)議的關(guān)聯(lián)企業(yè)，其中一方發(fā)生的不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入稅前扣除限額比例內(nèi)的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出可以在本企業(yè)扣除，也可以將其中的部分或全部按照分?jǐn)倕f(xié)議歸集至另一方扣除。另一方在計算本企業(yè)廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出稅前扣除限額時，對歸集至本企業(yè)的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費可不計算在內(nèi)。”該如何理解？ 如2012年某市有A、B兩家關(guān)聯(lián)企業(yè)，根據(jù)簽訂的分?jǐn)倕f(xié)議，B企業(yè)發(fā)生的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費的40%歸集到A企業(yè)扣除，B企業(yè)當(dāng)年實現(xiàn)銷售收入3000萬元，實際發(fā)生廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費600萬元，稅前可扣除比例為15%，那么2012年可扣除的限額是3000×15%=450萬元。A企業(yè)實現(xiàn)銷售收入6000萬元，實際發(fā)生廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費1200萬元，扣除限額為6000×15%=900萬元。 對于分?jǐn)偟紸企業(yè)的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費有兩種算法：
（1）600×40%=240萬元，B企業(yè)抵扣210萬元，剩余150萬元結(jié)轉(zhuǎn)以后年度抵扣；
（2）450×40%=180萬元，B企業(yè)抵扣270萬元，剩余結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)同前。雖然從48號文相關(guān)內(nèi)容出發(fā)，兩種計算方法都符合文件精神，但考慮到關(guān)聯(lián)企業(yè)抵扣情況，不同的計算方法還是在總體稅負水平上存在差異，同上例，按（1）的方法計算，則B企業(yè)實際扣除率為210÷3000=7%，A企業(yè)為（240 900）÷6000=19%；同樣道理，按（2）方法，A、B企業(yè)的扣除率分別為18%和9%，這就給關(guān)聯(lián)企業(yè)，特別是企業(yè)集團之間根據(jù)各企業(yè)的盈利狀況、稅前未彌補虧損和稅率高低，合理進行籌劃。同時，稅務(wù)機關(guān)在設(shè)計企業(yè)所得稅申報表和相關(guān)風(fēng)險模型指標(biāo)時，也要及時加以更新，既保障企業(yè)相關(guān)權(quán)益的落實，也要防范個別企業(yè)濫用稅收信賴，弄虛作假或超標(biāo)扣除相關(guān)費用。
三、2011年度多繳稅款的處理。由于48號文發(fā)布時，2011年度的匯算清繳工作已經(jīng)結(jié)束，72號文法律失效時限為2011年1月1日，所以部分按照48號文可以按30%扣除的企業(yè)仍按15%扣除率計算匯繳所得稅。按照《征管法》及實施細則的相關(guān)規(guī)定，此類多繳的企業(yè)所得稅，可以在追補確認(rèn)年度的企業(yè)所得稅應(yīng)納稅款中扣除，不足抵扣的，可以向以后年度遞延抵扣或申請退稅。 作者單位：江蘇省常州市地稅局 |
