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| 新稅法下稅收抵免的內(nèi)容與確認(rèn)方法 |
| 發(fā)布時間：2011/11/5 來源： 閱讀次數(shù)：904 |
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| 稅收抵免始于避免重復(fù)征稅，新《企業(yè)所得稅法》頒布后又將其擴大到了抵減購置環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備投資額。除《企業(yè)所得稅法》及《實施細(xì)則》規(guī)定外，直接明確稅收抵免的政策目前還有《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)境外所得稅收抵免有關(guān)問題的通知》（財稅[2009]125號）、《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行環(huán)境保護專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄、節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄和安全生產(chǎn)專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄有關(guān)問題的通知》（財稅[2008]48號）和《財政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策若干問題的通知》（財稅[2009]69號）等三個文件，那么，根據(jù)這些規(guī)定，在匯算清繳期間如何計算抵免應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅呢，筆者認(rèn)為其程序和方法如下： 一、抵免范圍和辦法。 目前，稅法允許計算抵免應(yīng)納所得稅的所得共有四項： 1、居民企業(yè)來源于中國境外的應(yīng)稅所得； 2、非居民企業(yè)在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所，取得發(fā)生在中國境外與該機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的應(yīng)稅所得； 3、居民企業(yè)從其直接或者間接控制（均為20%以上股份）的外國企業(yè)分得的來源于中國境外的股息、紅利等權(quán)益性投資收益； 4、企業(yè)購置（包括融資租賃，下同）用于環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備（以下簡稱專用設(shè)備）投資額。 其中前兩項為納稅人直接在境外繳納的所得稅稅額；第三項為外國企業(yè)在境外實際繳納的所得稅稅額中屬于由境內(nèi)企業(yè)分得股息、紅利等項所得間接負(fù)擔(dān)的稅款，前三項抵免限額為該項所得依照稅法規(guī)定計算的應(yīng)納稅額；第四項的抵免限額為投資額的10%，當(dāng)年應(yīng)納稅額不足抵免的可在以后的5個年度內(nèi)繼續(xù)抵補。 二、抵免稅額的確定方法。 1、境外所得抵免限額的計算方法。 境外所得抵免限額，是指企業(yè)來源于中國境外的所得，依照稅法規(guī)定計算的應(yīng)納稅額，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，抵免限額按照分國（地區(qū)）不分項原則計算，公式如下： 抵免限額＝中國境內(nèi)、境外所得依照稅法規(guī)定計算的應(yīng)納稅總額×來源于某國（地區(qū)）的應(yīng)納稅所得額÷中國境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額。 例如：某企業(yè)2009年境內(nèi)實現(xiàn)所得800萬元，另從A國應(yīng)取得經(jīng)營收入300萬元，實際取得資金240萬元，繳納所得稅60萬元；從B國取得稅后股息、紅利所得140萬元，該國所得稅稅率為30%。其來自A、B兩國所得的抵免限額分別為： A國： 境外收益應(yīng)納稅所得額＝240＋60＝300萬元 境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得額總額＝800＋300＝1100萬元 境內(nèi)、境外應(yīng)納稅總額＝1100×25%＝275萬元 境外所得稅抵免限額＝275×300÷1100＝75萬元 B國： 境外收益應(yīng)納稅所得額＝140÷（1―30%）＝200萬元 境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得額總額＝800＋200＝1000萬元 境內(nèi)、境外應(yīng)納稅總額＝1000×25%＝250萬元 境外所得稅抵免限額＝250×200÷1000＝50萬元 此外，居民企業(yè)在用境外所得間接負(fù)擔(dān)的稅額進行稅收抵免時，應(yīng)按照財稅[2009]125號文件規(guī)定精神分層次計算確定應(yīng)由本企業(yè)負(fù)擔(dān)的稅額；從境外取得營業(yè)利潤所得以及符合境外稅額間接抵免條件的股息所得，因客觀原因無法真實、準(zhǔn)確地確認(rèn)應(yīng)當(dāng)繳納并已經(jīng)實際繳納的境外所得稅稅額的，除其實際有效稅率低于12.5%以外，可按境外應(yīng)納稅所得額的12.5%確定抵免限額，實際有效稅率明顯高于我國的，可直接以按規(guī)定計算的境外應(yīng)納稅所得額和我國企業(yè)所得稅法規(guī)定的稅率計算抵免限額。 2、實際抵免稅額的計算。 （1）境外所得抵免稅額。 根據(jù)稅法規(guī)定在計算實際應(yīng)抵免的所得稅稅額時，企業(yè)在境外一國（地區(qū)）當(dāng)年繳納和間接負(fù)擔(dān)的符合規(guī)定的所得稅稅額低于所計算的該國（地區(qū)）抵免限額的，以該項稅額作為境外所得稅抵免額從企業(yè)應(yīng)納稅總額中據(jù)實抵免；超過抵免限額的，當(dāng)年以抵免限額作為境外所得稅抵免額進行抵免，超過抵免限額的余額允許從次年起在連續(xù)五個納稅年度內(nèi)，用每年度抵免限額抵免當(dāng)年應(yīng)抵稅額后的余額進行抵補。因此，上述A國境外所得實際繳納所得稅60萬元，小于抵免限額75萬元，實際應(yīng)抵免所得稅60萬元；B國境外所得實際繳納所得稅＝200×30%＝60萬元，大于抵免限額50萬元，實際應(yīng)抵免所得稅50萬元，少抵免10萬元，未抵免的10萬元稅款可在以后的5個年度內(nèi)繼續(xù)抵補。 （2）境內(nèi)所得抵免稅額。 境內(nèi)所得抵免是用企業(yè)購置用于環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備投資額抵免，抵免限額為設(shè)備投資額的10%，當(dāng)年不足抵免的，可以在以后5個納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。 例如：某大型制藥廠2009年實現(xiàn)應(yīng)納稅所得額500萬元，當(dāng)年經(jīng)批準(zhǔn)購進《財政部、國家稅務(wù)總局、國家發(fā)展改革委關(guān)于公布節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄（2008年版）和環(huán)境保護專用設(shè)備企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄（2008年版）的通知》（財稅[2008]115號）規(guī)定的工業(yè)鍋爐、水泵、高壓電動機等節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備200萬元，其可在匯算清繳時計算抵免的所得稅為：200×10%＝20萬元 三、執(zhí)行稅收抵免政策應(yīng)注意的幾個問題。 1、運算指標(biāo)準(zhǔn)確性問題。 （1）由于各企業(yè)會計采取的核算辦法不同，對取得境外所得的記賬以及專用設(shè)備投資額的核算方法也不可能相同，在計算確定抵免稅額之前，必須一一甄別，如上例，如果提供的800萬元利潤額中包括境外所得收入，那么，在按上述方法計算時就應(yīng)該一一剔除，還有境外所得是按含稅記的賬、還是按不含稅記的賬，等等。 （2）除會計核算的指標(biāo)包含內(nèi)容以外，企業(yè)應(yīng)按以下方法確定境外所得（境外稅前所得）的數(shù)額： ①居民企業(yè)在境外投資設(shè)立不具有獨立納稅地位的分支機構(gòu)，其來源于境外的所得，以境外收入總額扣除符合稅法規(guī)定的與取得境外收入有關(guān)的各項合理支出后的余額為應(yīng)納稅所得額。而且不論是否匯回境內(nèi)，均應(yīng)計入該企業(yè)所屬納稅年度的境外應(yīng)納稅所得額。 ②居民企業(yè)就其來源于境外的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，以及利息、租金、特許權(quán)使用費、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)等收入等，扣除按稅法規(guī)定計算的與取得該項收入有關(guān)的各項合理支出后的余額為應(yīng)納稅所得額；非居民企業(yè)在境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的，應(yīng)就其發(fā)生在境外但與境內(nèi)所設(shè)機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的各項應(yīng)稅所得，比照此規(guī)定計算相應(yīng)的應(yīng)納稅所得額。其中：來源于境外的股息、紅利等權(quán)益性投資收益，按被投資方作出利潤分配決定的日期確認(rèn)收入實現(xiàn)；來源于境外的利息、租金、特許權(quán)使用費、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)等收入，按有關(guān)合同約定應(yīng)付交易對價款的日期確認(rèn)收入實現(xiàn)。 ③在計算境外應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)為取得境內(nèi)、外所得而在境內(nèi)、境外發(fā)生的共同支出，與取得境外應(yīng)稅所得有關(guān)的、合理的部分，應(yīng)在境內(nèi)、境外應(yīng)稅所得之間，按照合理比例進行分?jǐn)偤罂鄢? ④在匯總計算境外應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)在境外同一國家（地區(qū)）設(shè)立不具有獨立納稅地位的分支機構(gòu)，按照稅法有關(guān)規(guī)定計算的虧損，不得抵減其境內(nèi)或他國（地區(qū)）的應(yīng)納稅所得額，但可以用來自同一國家（地區(qū)）其他項目或以后年度的所得按規(guī)定彌補。 （3）企業(yè)不能準(zhǔn)確計算實際可抵免分國（地區(qū)）別的境外所得稅稅額的，在相應(yīng)國家（地區(qū)）繳納的稅收均不得在該企業(yè)當(dāng)期應(yīng)納稅額中抵免，也不得結(jié)轉(zhuǎn)以后年度抵免。 2、境外已納稅款數(shù)額的確定問題。 居民企業(yè)取得境外所得應(yīng)抵免的稅款必須是已經(jīng)在境外實際繳納的企業(yè)所得稅性質(zhì)的稅款，并能夠提供中國境外稅務(wù)機關(guān)出具的稅款所屬年度的有關(guān)納稅憑證，下列稅款和費用不允許抵免國內(nèi)生產(chǎn)經(jīng)營應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅： （1）按照境外所得稅法律及相關(guān)規(guī)定屬于錯繳或錯征的境外所得稅稅款； （2）按照稅收協(xié)定規(guī)定不應(yīng)征收的境外所得稅稅款。但居民企業(yè)從與我國政府訂立稅收協(xié)定（或安排）的國家（地區(qū)）取得的所得，按照該國（地區(qū)）稅收法律享受了免稅或減稅待遇，且該免稅或減稅的數(shù)額按照稅收協(xié)定規(guī)定應(yīng)視同已繳稅額在中國的應(yīng)納稅額中抵免的，該免稅或減稅數(shù)額可作為企業(yè)實際繳納的境外所得稅額用于辦理稅收抵免。 （3）因少繳或遲繳境外所得稅而追加的利息、滯納金或罰款； （4）境外所得稅納稅人或者其利害關(guān)系人從境外征稅主體得到實際返還或補償?shù)木惩馑枚惗惪睿? （5）按照我國《企業(yè)所得稅法》及其《實施條例》規(guī)定，已經(jīng)免征我國企業(yè)所得稅的境外所得負(fù)擔(dān)的境外所得稅稅款； （6）按照國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門有關(guān)規(guī)定已經(jīng)從企業(yè)境外應(yīng)納稅所得額中扣除的境外所得稅稅款。 3、應(yīng)納稅所得小于等于零的處理。 按照上述規(guī)定計算的當(dāng)期境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額小于零時，以零計算當(dāng)期境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額，其當(dāng)期境外所得稅的抵免限額為零，但可按規(guī)定結(jié)轉(zhuǎn)在以后的5個年度內(nèi)抵補。 4、專用設(shè)備發(fā)生轉(zhuǎn)讓、租賃退回的處理。 企業(yè)購置稅法規(guī)定的專用設(shè)備在5年內(nèi)轉(zhuǎn)讓、出租的，應(yīng)當(dāng)停止享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠，并應(yīng)補繳已經(jīng)抵免的企業(yè)所得稅稅款，但轉(zhuǎn)讓的受讓方可以按照該專用設(shè)備投資額的10%抵免當(dāng)年企業(yè)所得稅應(yīng)納稅額，當(dāng)年應(yīng)納稅額不足抵免的，也可以在以后5個納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)抵免。融資租賃專用設(shè)備租賃期屆滿后所有權(quán)未轉(zhuǎn)移至承租方企業(yè)的，承租方企業(yè)應(yīng)停止享受抵免企業(yè)所得稅優(yōu)惠，并補繳已經(jīng)抵免的企業(yè)所得稅稅款。 5、納稅年度確認(rèn)問題。 企業(yè)在境外投資設(shè)立不具有獨立納稅地位的分支機構(gòu)，其計算生產(chǎn)、經(jīng)營所得的納稅年度與我國規(guī)定的納稅年度不一致的，與我國納稅年度當(dāng)年度相對應(yīng)的境外納稅年度，應(yīng)為在我國有關(guān)納稅年度中任何一日結(jié)束的境外納稅年度。取得除此以外的境外所得實際繳納或間接負(fù)擔(dān)的境外所得稅，應(yīng)在該項境外所得實現(xiàn)日所在的我國對應(yīng)納稅年度的應(yīng)納稅額中計算抵免。 |
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