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| 甲供料發(fā)票入帳的困境與爭議—房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)甲供料，為什么要補交建筑業(yè)營業(yè)稅？ |
| 發(fā)布時間：2011/11/22 來源： 閱讀次數(shù)：764 |
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| 肖宏偉——中華人民共和國建筑法：第二十四條提倡對建筑工程實行總承包，禁止將建筑工程肢解發(fā)包。建筑工程的發(fā)包單位可以將建筑工程的勘察、設(shè)計、施工、設(shè)備采購一并發(fā)包給一個工程總承包單位，也可以將建筑工程勘察、設(shè)計、施工、設(shè)備采購的一項或者多項發(fā)包給一個工程總承包單位；但是，不得將應(yīng)當由一個承包單位完成的建筑工程肢解成若干部分發(fā)包給幾個承包單位。結(jié)論是：開發(fā)商以甲供料形式開發(fā)銷售房屋，如用增值稅發(fā)票入帳，對甲供料部分，可以確認為自建行為，對開發(fā)商征收建筑業(yè)營業(yè)稅。目前房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建筑安裝成本核算大致有以下幾種方式：一；房地產(chǎn)企業(yè)自建房屋銷售，自己采購材料，自建的建筑業(yè)營業(yè)稅計稅依據(jù)1000萬，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)納建筑營業(yè)稅：30萬。開發(fā)企業(yè)以材料采購增值稅普通發(fā)票1000萬入帳。二；房地產(chǎn)企業(yè)總包給建筑企業(yè)建設(shè)房屋銷售，建筑企業(yè)自己采購材料，其繳納的建筑業(yè)營業(yè)稅計稅依據(jù)也是1000萬，建筑企業(yè)應(yīng)納建筑營業(yè)稅：30萬。開發(fā)企業(yè)以建筑業(yè)發(fā)票1000萬入帳。三；房地產(chǎn)企業(yè)自建房屋，采購部分材料，建設(shè)一半，自建部分的營業(yè)稅計稅依據(jù)為500萬元。然后，改由承包給建筑企業(yè)繼續(xù)施工，支付工程款500萬。建成后銷售。建筑企業(yè)繳納了建筑業(yè)營業(yè)稅500*3%=15萬。房地產(chǎn)企業(yè)是否應(yīng)該繳納其部分自建的建筑業(yè)營業(yè)稅500*3%-15萬？有的地方稅務(wù)機關(guān)對房地產(chǎn)企業(yè)征收了自建部分的建筑業(yè)營業(yè)稅。有的未征收。開發(fā)企業(yè)以材料采購增值稅普通發(fā)票500萬，和建筑業(yè)發(fā)票500萬入帳。 四；如果房地產(chǎn)項目1000萬工程成本中，房地產(chǎn)企業(yè)甲供料占800萬，工程款200萬，如何處理？房地產(chǎn)企業(yè)甲供料占800萬，是否認定為自建行為？有的地方稅務(wù)機關(guān)對房地產(chǎn)企業(yè)征收了自建部分800萬的建筑業(yè)營業(yè)稅。有的未征收。有的按1000萬營業(yè)額征收建筑企業(yè)的營業(yè)稅。開發(fā)企業(yè)以材料采購增值稅普通發(fā)票800萬，和建筑業(yè)發(fā)票200萬入帳。 五；何謂裝飾勞務(wù)？房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)項目未完工是否存在裝飾勞務(wù)？房地產(chǎn)企業(yè)1000萬工程成本，建筑工程總包900萬，已按建筑業(yè)繳納營業(yè)稅。購買并安裝鋼窗100萬（其中鋼窗門銷售90萬，安裝費10萬），鋼窗門部分如何征營業(yè)稅？（也可以是石材廠銷售外墻磚并負責施工）對于鋼窗門安裝：見過各地稅務(wù)機關(guān)三種做法：一種方法是只按10萬征鋼窗廠建筑業(yè)營業(yè)稅。二種方法是：按100萬征鋼窗廠建筑業(yè)營業(yè)稅。三種方法是：按10萬征鋼窗廠建筑業(yè)營業(yè)稅；按90萬征收房地產(chǎn)企業(yè)的自建建筑業(yè)營業(yè)稅。開發(fā)企業(yè)以建筑業(yè)發(fā)票900萬，建筑安裝發(fā)票10萬，和增值稅發(fā)票90萬入帳。 政策依據(jù)：《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第五條規(guī)定：單位或者個人自己新建（以下簡稱自建）建筑物后銷售，其所發(fā)生的自建行為視同發(fā)生應(yīng)稅行為。第二十五條規(guī)定：“納稅人發(fā)生本細則第五條所稱自建行為的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為銷售自建建筑物的納稅義務(wù)發(fā)生時間”。納稅人發(fā)生的自建行為屬于“建筑業(yè)”稅目，按3%的稅率繳納營業(yè)稅。納稅人在銷售自建建筑物時，要同時對一項建筑物中的“自建行為價格”分別按從事建筑業(yè)勞務(wù)和銷售不動產(chǎn)繳納兩次營業(yè)稅。如何確定企業(yè)銷售房屋建筑物的“自建行為價格”？《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第七條規(guī)定：第七條 納稅人的下列混合銷售行為，應(yīng)當分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和貨物的銷售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額繳納營業(yè)稅，貨物銷售額不繳納營業(yè)稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機關(guān)核定其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額：（一）提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物的行為；第十六條規(guī)定： 除本細則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營業(yè)額應(yīng)當包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款。遼寧地稅肖宏偉同志《甲供料發(fā)票入帳的困境與爭議：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)甲供料，為什么要補交建筑業(yè)營業(yè)稅？》開篇就此給出的結(jié)論是：開發(fā)商以甲供料形式開發(fā)銷售房屋，如用增值稅發(fā)票入帳，對甲供料部分，可以確認為自建行為，對開發(fā)商征收建筑業(yè)營業(yè)稅。 王駿點評——不贊成肖宏偉老師的說法，自建的含義其實是清楚的，自建不能等同于自己投資建設(shè)。不知道肖宏偉老師判斷的具體邏輯，但是估摸這是因為部分稅務(wù)機關(guān)認為，開發(fā)商甲供材又以貨物發(fā)票入賬，說明時甲方自己投資建房，可以認定為自建，需要對甲方征收建筑業(yè)營業(yè)稅。當然，僅僅是推測?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于“代建”房屋行為應(yīng)如何征收營業(yè)稅問題的批復(fù)》（國稅函[1998]554號）針對新疆維吾爾自治區(qū)地方稅務(wù)局《關(guān)于對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)代建房屋行為如何征收營業(yè)稅問題的請示》（新地稅一字[1998]41號）批復(fù)如下：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)（以下簡稱甲方）取得土地使用權(quán)并辦理施工手續(xù)后根據(jù)其他單位（以下簡稱乙方）的要求進行施工，并按施工進度向乙方預(yù)收房款，工程完工后，甲方替乙方辦理產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移等手續(xù)。甲方的上述行為屬于銷售不動產(chǎn)，應(yīng)按“銷售不動產(chǎn)”稅目征收營業(yè)稅；如甲方自備施工力量修建該房屋，還應(yīng)對甲方的自建行為，按“建筑業(yè)”稅目征收營業(yè)稅。其實可以看出，自建的核心在于是甲方自己施工建設(shè)，一般情況下可能會要求甲方自身有施工資質(zhì)，僅僅因為有貨物發(fā)票和甲供材就斷言是開發(fā)商自建并無充足理由。 肖宏偉老師指出，目前房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建筑安裝成本核算大致有以下幾種方式：1、房地產(chǎn)企業(yè)自建房屋銷售，自己采購材料，自建的建筑業(yè)營業(yè)稅計稅依據(jù)1000萬，房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)納建筑營業(yè)稅30萬。開發(fā)企業(yè)以材料采購增值稅普通發(fā)票1000萬入帳。 2、房地產(chǎn)企業(yè)總包給建筑企業(yè)建設(shè)房屋銷售，建筑企業(yè)自己采購材料，其繳納的建筑業(yè)營業(yè)稅計稅依據(jù)也是1000萬，建筑企業(yè)應(yīng)納建筑營業(yè)稅：30萬。開發(fā)企業(yè)以建筑業(yè)發(fā)票1000萬入帳。 3、房地產(chǎn)企業(yè)自建房屋，采購部分材料，建設(shè)一半，自建部分的營業(yè)稅計稅依據(jù)為500萬元。然后，改由承包給建筑企業(yè)繼續(xù)施工，支付工程款500萬。建成后銷售。建筑企業(yè)繳納了建筑業(yè)營業(yè)稅500*3%=15萬。房地產(chǎn)企業(yè)是否應(yīng)該繳納其部分自建的建筑業(yè)營業(yè)稅500*3%-15萬？有的地方稅務(wù)機關(guān)對房地產(chǎn)企業(yè)征收了自建部分的建筑業(yè)營業(yè)稅。有的未征收。開發(fā)企業(yè)以材料采購增值稅普通發(fā)票500萬，和建筑業(yè)發(fā)票500萬入帳。 王駿點評——如果確屬開發(fā)商自己施工建設(shè)，其自建的一半我贊成對開發(fā)商保留日后征收建筑業(yè)營業(yè)稅的權(quán)利，當然只是日后，其前提是日后自建部分的建筑物發(fā)生銷售，這個在開發(fā)商品房的情況下是很容易滿足后續(xù)條件的。在這種情況下，能不能將開發(fā)商自建的一半“這個整體”當做提供給另一半施工的建筑企業(yè)的甲供材，讓另一半施工的建筑企業(yè)按照“開發(fā)商自建的一半+自己施工款”作為建筑也計稅依據(jù)呢？我的理解也是否定的，因為自建的一半是“半拉子工程”，不能界定為材料。4、如果房地產(chǎn)項目1000萬工程成本中，房地產(chǎn)企業(yè)甲供料占800萬，工程款200萬，如何處理？房地產(chǎn)企業(yè)甲供料占800萬，是否認定為自建行為？有的地方稅務(wù)機關(guān)對房地產(chǎn)企業(yè)征收了自建部分800萬的建筑業(yè)營業(yè)稅。有的未征收。有的按1000萬營業(yè)額征收建筑企業(yè)的營業(yè)稅。開發(fā)企業(yè)以材料采購增值稅普通發(fā)票800萬，和建筑業(yè)發(fā)票200萬入帳。 5、何謂裝飾勞務(wù)？房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)項目未完工是否存在裝飾勞務(wù)？房地產(chǎn)企業(yè)1000萬工程成本，建筑工程總包900萬，已按建筑業(yè)繳納營業(yè)稅。購買并安裝鋼窗100萬（其中鋼窗門銷售90萬，安裝費10萬），鋼窗門部分如何征營業(yè)稅？（也可以是石材廠銷售外墻磚并負責施工）對于鋼窗門安裝，肖宏偉老師見過各地稅務(wù)機關(guān)三種做法：一種方法是只按10萬征鋼窗廠建筑業(yè)營業(yè)稅。二種方法是：按100萬征鋼窗廠建筑業(yè)營業(yè)稅。三種方法是：按10萬征鋼窗廠建筑業(yè)營業(yè)稅；按90萬征收房地產(chǎn)企業(yè)的自建建筑業(yè)營業(yè)稅。開發(fā)企業(yè)以建筑業(yè)發(fā)票900萬，建筑安裝發(fā)票10萬，和增值稅發(fā)票90萬入帳。 政策依據(jù)：《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第五條規(guī)定：單位或者個人自己新建（以下簡稱自建）建筑物后銷售，其所發(fā)生的自建行為視同發(fā)生應(yīng)稅行為。第二十五條規(guī)定：“納稅人發(fā)生本細則第五條所稱自建行為的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為銷售自建建筑物的納稅義務(wù)發(fā)生時間”。納稅人發(fā)生的自建行為屬于“建筑業(yè)”稅目，按3%的稅率繳納營業(yè)稅。納稅人在銷售自建建筑物時，要同時對一項建筑物中的“自建行為價格”分別按從事建筑業(yè)勞務(wù)和銷售不動產(chǎn)繳納兩次營業(yè)稅。 如何確定企業(yè)銷售房屋建筑物的“自建行為價格”？《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第七條規(guī)定：第七條納稅人的下列混合銷售行為，應(yīng)當分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和貨物的銷售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額繳納營業(yè)稅，貨物銷售額不繳納營業(yè)稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機關(guān)核定其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額：（一）提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物的行為；第十六條規(guī)定：除本細則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營業(yè)額應(yīng)當包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款。王駿點評——說白了就是稅法對“裝飾”一語的界定不夠清晰，關(guān)于裝飾的清晰界定，我也沒有找到足夠的判斷邊界。但是就肖宏偉老師提供的案例來說，開發(fā)商哪怕是交付業(yè)主毛坯房也應(yīng)該有個能基本使用的窗戶，因此，對鋁窗安裝，我傾向于不屬于建筑業(yè)中的裝飾勞務(wù)，不適用清包工待遇。也不構(gòu)成開發(fā)商自建。而應(yīng)區(qū)分鋁合金提供方“銷售自產(chǎn)鋁合金門窗+建筑業(yè)勞務(wù)”和“銷售外購鋁合金門窗+建筑業(yè)勞務(wù)”處理。 另，?？诘囟惖暮：具€寫了一篇文章那個《常常被專家大師誤解稅法條款之二》，文章指出：《營業(yè)稅暫行條例實施細則》第十六條除本細則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)(不含裝飾勞務(wù))的，其營業(yè)額應(yīng)當包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款。————這條不知道有多少專家大師誤解，都認為建筑業(yè)裝飾勞務(wù)和提供自產(chǎn)貨物（這個也刪除）之外，甲供材料金額應(yīng)該由承包方一起繳納營業(yè)稅，國務(wù)院出文的人說了我們又不是只出了一個《營業(yè)稅暫行條例實施細則》（王駿：國務(wù)院法制辦會參與國務(wù)院部門規(guī)章立法，但不是最后行文部門）。請專家大師仔細看看整個稅收系統(tǒng)文件了再說。。。。。稅法不是這樣望文生義的。。。 附：瓊地稅發(fā)[2009]104號 海南省地方稅務(wù)局關(guān)于土地增值稅有關(guān)問題的通知四、關(guān)于扣除項目憑證的確認問題（一）對于包工不包料的建安工程，施工方按提供的建安勞務(wù)金額（不含材料價款）開具發(fā)票。在計算土地增值稅扣除項目時，施工費用的扣除憑證以建安發(fā)票為準，材料和設(shè)備費用的扣除憑證以銷售發(fā)票為準。（二）對于包工包料的建安工程，施工方按工程結(jié)算金額（包含材料和設(shè)備價款）開具發(fā)票。在計算土地增值稅扣除項目時，建安費用的扣除憑證以建安發(fā)票為準。——難道是海南省地方稅務(wù)局錯了。公然違反上位法？還是專家大師誤解了。。。王駿點評——我沒有搞清楚這篇文章中海大師的意思，但是我知道海大師一直堅持甲供材必須取得建安發(fā)票。在這個問題上，我很贊賞高金平大師的態(tài)度，不能為了稅源管理就不分青紅皂白地要求甲供材取得建安票。如果是包工不包材料，施工企業(yè)的計稅依據(jù)是“建安+材料款”，但是施工企業(yè)只能就建安部分開具建筑業(yè)營業(yè)稅發(fā)票，材料款由開發(fā)商根據(jù)增值稅發(fā)票入賬。如果是包工包材料，施工企業(yè)的計稅依據(jù)是“建安+材料款”，而且施工企業(yè)就“建安+材料”金額開具建筑業(yè)營業(yè)稅發(fā)票。如果是以料抵工，甲方自行采買材料，但是作為整個合同約定的工程價款的一部分交付乙方，施工企業(yè)的計稅依據(jù)是“建安+材料款”，而且施工企業(yè)就“建安+材料”金額開具建筑業(yè)營業(yè)稅發(fā)票。甲方抵頂給施工企業(yè)的材料應(yīng)向施工企業(yè)開具增值稅發(fā)票。這一點海南地稅的文件雖然是針對土增稅立法，但是因為發(fā)票的根源在于流轉(zhuǎn)稅，因此這個問題根本也不涉及上位法和下位法沖突的問題。 |
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