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| 境外注冊中資控股居民企業所得稅政策分析 |
| 發布時間：2011/11/5 來源： 閱讀次數：663 |
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| 為了協調我國與國際上相互間的稅收分配關系和解決重復征稅問題，維護我國的稅收利益，國家稅務總局近期印發了《境外注冊中資控股居民企業所得稅管理辦法（試行）》的公告（國家稅務總局公告2011年第45號），該公告意在解決我國在境外注冊中資控股居民企業所得稅的相關問題。本辦法自2011年9月1日起施行。公告明確，各省、自治區、直轄市和計劃單列市國家稅務局、地方稅務局可根據本辦法制定具體操作規程。 45號公告主要明確兩個方面的問題：一是按照《企業所得稅法》第二十六條和《企業所得稅法實施條例》第八十三條規定，我國在境外注冊中資控股居民企業從境內取得符合條件的居民企業之間的股息、紅利等權益性投資收益享受免稅政策；二是按《企業所得稅法》第三條的規定，居民企業應當就其來源于中國境內、境外的所得繳納企業所得稅應負有全面納稅義務，并按照國稅發[2009]3號《非居民企業所得稅源泉扣繳管理暫行辦法》第三條的規定，對非居民企業取得來源于中國境內的股息、紅利等權益性投資收益和利息、租金、特許權使用費所得、轉讓財產所得以及其他所得應當繳納的企業所得稅，實行源泉扣繳，以依照有關法律規定或者合同約定對非居民企業直接負有支付相關款項義務的單位或者個人為扣繳義務人的規定履行扣繳義務。 45號公告從以下幾個方面規范了稅務機關的征稅義務行為和納稅人的納稅義務行為： 一、非境內注冊居民企業居民身份的判斷標準 45號公告第三條規定：本辦法所稱境外注冊中資控股居民企業是指因實際管理機構在中國境內而被認定為中國居民企業的境外注冊中資控股企業。 關于非境內注冊居民企業居民身份的判斷，還應結合其他規定來理解。 一是《企業所得稅法》第二條規定：本法所稱居民企業，是指依法在中國境內成立，或者依照外國(地區)法律成立但實際管理機構在中國境內的企業。 二是《企業所得稅法實施條例》第四條規定：企業所得稅法第二條所稱實際管理機構，是指對企業的生產經營、人員、賬務、財產等實施實質性全面管理和控制的機構。 三是《國家稅務總局關于境外注冊中資控股企業依據實際管理機構標準認定為居民企業有關問題的通知》（國稅發[2009]82號）的規定：對于由中國境內的企業或企業集團作為主要控股投資者，在境外依據外國（地區）法律注冊成立的企業，如果實際管理機構在中國境內，也判定其為中國境內居民企業。 這里需要指出的是，《經合組織范本》第四條也對居民的界定原則作了明確，在實際工作，企業可以參考執行。但如果稅收協定有明確規定的，應按稅收協定的規定來執行。《經合組織范本》對居民的界定為： 1、本協定中“締約國一方居民”一語是指按照該國法律，由于住所、居所、管理場所或其他類似性質的標準，負有納稅義務的人。但是這一用語不包括僅由于來源于該國的所得或位于該國的財產在該國負有納稅義務的人。 2、由于第１款的規定，同時是締約國雙方居民的人，其身份應確定如下：（１）應認為是其有永久性住所所在國的居民；如果在（兩個國家）同時有永久性住所，應認為是與其個人和經濟關系更密切（重要利益中心）所在國居民；（２）如果其重要利益中心所在國無法確定，或者在其中任何一國都沒有永久性住所，應認為是其有習慣性居處所在國的居民；（３）如果其在兩個國家都有，或者都沒有習慣性居處，應認為是其國民所在國的居民；（４）如果其同時是兩個國家的國民，或不是其中任何一國的國民，應由締約國雙方主管當局通過協商解決。 3、由于第１款的規定，除個人以外同時是締約國雙方居民的人，應認為是其實際管理機構所在國的居民。 二、境外中資企業居民身份的認定、登記、賬簿及申報征收管理 45號公告第二章、第三章、第四章、第五章分別對居民身份認定管理、稅務登記管理、賬簿憑證管理和申報征收管理給予了規定，企業應注意掌握以下重點： 1、45號公告第二章規定了對于境外中資企業居民身份的認定的方式，根據境外中資企業的境內投資方和管理機構存在不一致的特點采取的靈活政策，采用企業自行判定提請稅務機關認定和稅務機關調查發現予以認定兩種形式，主管稅務機關發現境外中資企業符合《通知》（即國稅發[2009]82號文件）第二條規定但未申請成為中國居民企業的，可以對該境外中資企業的實際管理機構所在地情況進行調查并依法對企業提供的相關資料進行審核，提出初步認定意見，將據以做出初步認定的相關事實（資料）、認定理由和結果層報稅務總局確認，稅務總局認定終止非境內注冊居民企業居民身份的，應當將相關認定結果同時書面告知境內投資者、境內被投資者的主管稅務機關。 2、45號公告第三章規定了非境內注冊居民企業的稅務登記、注銷和扣繳義務的管理政策，遵循了稅收征管法的相關原則即30日辦理稅務登記扣繳稅款登記，15日注銷，并按本規定提供相關資料。 3、45號公告第四章規定了賬簿憑證和發票的管理，強調非境內注冊居民企業存放在中國境內的會計賬簿和境內稅務機關要求提供的報表等資料，應當使用中文并對于非境內注冊居民企業與境內單位或者個人發生交易的，應當按照發票管理辦法規定使用發票，發票存根應當保存在中國境內，以備稅務機關查驗。 4、45號公告第五章規定了非境內注冊居民企業申報征收管理，強調了非境內注冊居民企業應當以人民幣計算繳納企業所得稅原則，并根據非境內注冊居民企業的特點，實行年審的管理辦法，時間為匯算清繳結束后兩個月內，對于境外中資企業頻繁轉換企業身份，又無正當理由的，主管稅務機關應層報國家稅務總局核準后追回其已按居民企業享受的股息免稅待遇，對于非境內注冊居民企業向非居民企業支付股息、利息、租金、特許權使用費、轉讓財產收入及其他收入依法扣繳企業所得稅的情況，稅務機關按季核查，發現該企業未依法履行相關扣繳義務的，應按照稅收征管法及其實施細則和企業所得稅法及其實施條例等有關規定對其進行處罰，并向非居民企業追繳稅款。 3、稅務機關對非境內注冊居民企業履行納稅義務的掌握原則 45號公告第四條規定：非境內注冊居民企業依法代扣代繳的企業所得稅。應遵循國稅發[2009]3號《非居民企業所得稅源泉扣繳管理暫行辦法》第三條的規定，對非居民企業取得來源于中國境內的股息、紅利等權益性投資收益和利息、租金、特許權使用費所得、轉讓財產所得以及其他所得應當繳納的企業所得稅，實行源泉扣繳，以依照有關法律規定或者合同約定對非居民企業直接負有支付相關款項義務的單位或者個人為扣繳義務人的規定履行扣繳義務。 由于我國企業所得稅是國地稅共管稅種的征管模式，在實際執行中，會存在著非境內注冊居民企業的實際管理機構所在地與境內主要控股投資者所在地不一致的問題，因此，45號公告第五條對于征收稅款的稅務機關界定了三種情形： 一是以企業所得稅繳納的主管稅務機關為原則，條件是非境內注冊居民企業的實際管理機構所在地與境內主要控股投資者所在地一致。 二是以實際管理機構所在地的國稅局主管機關為原則，條件是非境內注冊居民企業的實際管理機構所在地與境內主要控股投資者所在地不一致，此種情形需要經共同的上級稅務機關批準。 但45號公告第五條第二項規定企業也可以選擇境內主要控股投資者的企業所得稅主管稅務機關為其主管稅務機關，這樣就給了納稅人可選的原則，可以選擇境內主要控股投資者的企業所得稅主管稅務機關為納稅機關，為消除稅務機關在征管范圍上的爭議，規定了以實際管理機構所在地的國稅局主管機關的情形需要經共同的上級稅務機關批準的條件。 三是相關稅務機關報共同的上級稅務機關確定稅收征收機關原則，條件是非境內注冊居民企業存在多個實際管理機構所在地的。 45號公告第五條規定非境內注冊居民企業主管稅務機關確定后，不得隨意變更；確需變更的，應當層報稅務總局批準，從而確立了稅務總局對于非境內注冊居民企業主管稅務機關的最終審批權。 三、非境內注冊居民企業的特定事項管理 45號公告第六章描述了非境內注冊居民企業的幾個特定事項管理政策： 1、明確了非境內注冊居民企業享受取得來源于中國境內的股息、紅利等權益性投資收益和利息、租金、特許權使用費所得、轉讓財產所得以及其他所得的免稅政策落實，應當向相關支付方出具本企業的《境外注冊中資控股企業居民身份認定書》復印件，相關支付方憑上述復印件不予履行該所得的稅款扣繳義務，并在對外支付上述外匯資金時憑該復印件向主管稅務機關申請開具相關稅務證明，其中涉及個人所得稅、營業稅等其他稅種納稅事項的，仍按對外支付稅務證明開具的有關規定辦理。 2、對于非居民企業轉讓非境內注冊居民企業股權所得，屬于來源于中國境內所得，公告規定，被轉讓的非境內注冊居民企業應當自股權轉讓協議簽訂之日起30日內，向其主管稅務機關報告并提供股權轉讓合同及相關資料，從而解決了境外企業轉讓境內企業股權征收管理的盲點，規定了被轉讓方的義務即負責向其主管稅務機關報告并提供股權轉讓合同及相關資料。 3、為了解決關聯交易的不正當避稅行為，對于非境內注冊居民企業的稅收管理適用《特別納稅調整實施辦法（試行）》（國稅發[2009]2號）的相關規定，履行關聯申報及同期資料準備等義務，并依據與相關國家的稅收協定安排，按照有關規定辦理享受稅收協定優惠待遇手續，境外稅務當局拒絕給予非境內注冊居民企業稅收協定待遇，或者將其認定為所在國家（地區）稅收居民的，該企業可按有關規定書面申請啟動稅務相互協商程序。 4、主管稅務機關應當做好非境內注冊居民企業所得稅管理情況匯總統計工作，于每年8月15日前向稅務總局層報《境外注冊中資控股居民企業所得稅管理情況匯總表》（見附件2）。稅務總局不定期對各地相關管理工作進行檢查，并將檢查情況通報各地。 |
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