企業(yè)在經(jīng)營過程中，經(jīng)常會存在當(dāng)月收到供應(yīng)商原材料，但以后月份結(jié)算貨款時，供應(yīng)商才開具發(fā)票的情況；根據(jù)會計制度，收到材料當(dāng)月應(yīng)該暫估入庫，下月沖回，按發(fā)票金額重新入賬；在實際交易中，收到發(fā)票的時間往往在一個月以后，因此，很多企業(yè)不可能在下月沖回；這種情況發(fā)生在年中，不會對企業(yè)所得稅匯算清繳產(chǎn)生問題；如果原材料在年底暫估入庫，該原材料經(jīng)生產(chǎn)加工后在本年度銷售并確認(rèn)收入，根據(jù)配比原則，企業(yè)會結(jié)轉(zhuǎn)產(chǎn)品銷售成本；該產(chǎn)品耗用原材料使用暫估價格，但該原材料的發(fā)票在本年度沒有收到，在企業(yè)所得稅匯算清繳時，是否需要進行納稅調(diào)整呢？ 我們認(rèn)為，企業(yè)外購原材料暫估入庫，是會計制度的要求，也是為了與收入進行配比的要求；企業(yè)的采購合同、供應(yīng)商的送貨單、以及企業(yè)與供應(yīng)商的對賬單，都可以證明外購原材料的真實性；沒有及時取得發(fā)票有多種原因，但不能因為沒有在當(dāng)年取得發(fā)票就不允許企業(yè)轉(zhuǎn)結(jié)當(dāng)年的產(chǎn)品銷售成本，這不符合實質(zhì)重于形式原則。 在實際處理上述問題時，各地稅務(wù)機關(guān)的做法不一；如遼寧省國家稅務(wù)局關(guān)于明確企業(yè)所得稅有關(guān)政策業(yè)務(wù)問題的通知（遼國稅函〔2007〕55號）規(guī)定，“五、關(guān)于納稅人購入的存貨估價入賬問題規(guī)定：對納稅人已經(jīng)驗收入庫但發(fā)票賬單尚未到達的各種存貨，應(yīng)按計劃成本、合同價格或其他合理價格暫估入賬，年度按規(guī)定已計入當(dāng)期損益部分允許所得稅前扣除，但其核算必須嚴(yán)格按照會計制度的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)對暫估入賬的真實性、合法性、合理性進行審核。對企業(yè)在匯算清繳期內(nèi)仍然沒有取得合法購貨憑證的，應(yīng)將存貨按暫估價計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額，征收企業(yè)所得稅。以后年度實際取得合法購貨憑證時，可以在取得當(dāng)年的應(yīng)納稅所得額中扣除。”
在國家稅務(wù)總局的文件中，沒有上述規(guī)定，但從對實際工作的分析，企業(yè)所得稅匯算清繳的截止時間為第二年的5月底，從12月份送貨到第二年5月份，在六個月內(nèi)納稅人都無法取得發(fā)票，根據(jù)《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅若干政策的通知》（財稅[2005]165號）規(guī)定精神，企業(yè)銷售貨物確認(rèn)收入的最長時間為貨物發(fā)出后的180天，如果送貨后六個月供應(yīng)商都不開具發(fā)票，一般情況下，該暫估入庫原材料的應(yīng)付賬款基本上屬于付不出去的款項（企業(yè)無錢付款供應(yīng)商不開發(fā)票例外），需要作為營業(yè)外收入計算繳納企業(yè)所得稅，與遼國稅函〔2007〕55號規(guī)定將暫估價計入當(dāng)期應(yīng)納稅所得額的結(jié)果是相同的。 另外還有一種就是發(fā)出了商品，也不簽訂合同，也不約定回款時間，對于這種交易應(yīng)根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2011年第40號進行處理：
納稅人生產(chǎn)經(jīng)營活動中采取直接收款方式銷售貨物，已將貨物移送對方并暫估銷售收入入賬，但既未取得銷售款或取得索取銷售款憑據(jù)也未開具銷售發(fā)票的，其增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時間為取得銷售款或取得索取銷售款憑據(jù)的當(dāng)天；先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當(dāng)天。
本公告自2011年8月1日起施行。
對此，國家稅務(wù)總局公告2012年第15號對其所得稅處理也進行了明確即可以追溯調(diào)整，追溯五年。 作 者：中稅咨詢高級合伙人朱克實博士
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