對(duì)于手續(xù)費(fèi)稅前扣除的問題，根據(jù)《財(cái)政部國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)手續(xù)費(fèi)及傭金支出稅前扣除政策的通知》（財(cái)稅[2009]29號(hào)）第一條規(guī)定，企業(yè)與具有合法經(jīng)營(yíng)資質(zhì)中介服務(wù)機(jī)構(gòu)或個(gè)人簽訂服務(wù)協(xié)議，其所支付的手續(xù)費(fèi)及傭金稅前扣除限額，不得超過(guò)收入的5%。15號(hào)公告解決了兩個(gè)問題，第一個(gè)是對(duì)于從事代理服務(wù)企業(yè)的手續(xù)費(fèi)企業(yè)所得稅扣除的問題；第二個(gè)是對(duì)于電信企業(yè)手續(xù)費(fèi)和傭金的扣除問題。
對(duì)于第一個(gè)問題，國(guó)家稅務(wù)總局辦公廳發(fā)布的關(guān)于國(guó)家稅務(wù)總局2012年15號(hào)公告的解讀比這篇文章說(shuō)的更詳細(xì)，即根據(jù)企業(yè)所得稅稅前扣除原則，企業(yè)主營(yíng)業(yè)務(wù)成本（支出）應(yīng)當(dāng)允許據(jù)實(shí)扣除，期間費(fèi)用除稅法有明確規(guī)定外（比如廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)、手續(xù)費(fèi)及傭金支出等），一般也允許據(jù)實(shí)際扣除。對(duì)于從事代理服務(wù)的企業(yè)來(lái)說(shuō)，與該項(xiàng)收入相關(guān)的手續(xù)費(fèi)及傭金支出屬于營(yíng)業(yè)成本，還是屬于期間費(fèi)用，不僅稅企雙方存在爭(zhēng)議，而且各地稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)識(shí)也不統(tǒng)一。針對(duì)上述情況，《公告》明確：從事代理服務(wù)、且主營(yíng)業(yè)務(wù)收入為手續(xù)費(fèi)及傭金的企業(yè)，其手續(xù)費(fèi)及傭金支出屬于企業(yè)營(yíng)業(yè)成本范疇，并準(zhǔn)予在稅前據(jù)實(shí)扣除。這篇文章表達(dá)的觀點(diǎn)和公告解釋是相互印證的。
對(duì)于電信企業(yè)手續(xù)費(fèi)和傭金的扣除問題，15號(hào)公告規(guī)定是：電信企業(yè)在發(fā)展客戶、拓展業(yè)務(wù)等過(guò)程中（如委托銷售電話入網(wǎng)卡、電話充值卡等），需向經(jīng)紀(jì)人、代辦商支付手續(xù)費(fèi)及傭金的，其實(shí)際發(fā)生的相關(guān)手續(xù)費(fèi)及傭金支出，不超過(guò)企業(yè)當(dāng)年收入總額5%的部分，準(zhǔn)予在企業(yè)所得稅前據(jù)實(shí)扣除。但是，這篇文章對(duì)電信企業(yè)手續(xù)費(fèi)和傭金扣除所表達(dá)的觀點(diǎn)和總局辦公廳關(guān)于15號(hào)公告解讀對(duì)這個(gè)問題表達(dá)的觀點(diǎn)則出現(xiàn)了差異：
在總局辦公廳關(guān)于15號(hào)公告的解讀中，對(duì)這個(gè)問題是這么表述的：
“經(jīng)紀(jì)人、代辦商代電信企業(yè)銷售電話入網(wǎng)卡、電話充值卡等，不是提供居間服務(wù)或咨詢服務(wù)，而是直接向電信企業(yè)提供銷售勞務(wù)，因此，電信企業(yè)向經(jīng)紀(jì)人、代辦商支付的手續(xù)費(fèi)及傭金，屬于勞務(wù)費(fèi)支出，根據(jù)企業(yè)所得稅稅前扣除原則，應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)予據(jù)實(shí)扣除。但是考慮到已銷售的電話入網(wǎng)卡、電話充值卡等在當(dāng)期是否形成收入，具有不確定性，為了防止稅收政策漏洞，作適當(dāng)限制是必要的。針對(duì)這一情況，《公告》明確規(guī)定：電信企業(yè)為發(fā)展客戶、拓展業(yè)務(wù)過(guò)程中（如委托銷售電話入網(wǎng)卡、電話充值卡等），需要委托經(jīng)紀(jì)人、代辦商支付手續(xù)費(fèi)及傭金的，其實(shí)際發(fā)生的手續(xù)費(fèi)及傭金支出，不超過(guò)企業(yè)當(dāng)年收入總額5%的部分，準(zhǔn)予在企業(yè)所得稅前扣除。”
15號(hào)公告解讀表達(dá)的是這樣兩層意思：
第一層意思是對(duì)電信企業(yè)支付的電信企業(yè)在發(fā)展客戶、拓展業(yè)務(wù)等過(guò)程中（如委托銷售電話入網(wǎng)卡、電話充值卡等），需向經(jīng)紀(jì)人、代辦商支付手續(xù)費(fèi)及傭金的性質(zhì)進(jìn)行界定。15號(hào)公告解讀說(shuō)：“經(jīng)紀(jì)人、代辦商代電信企業(yè)銷售電話入網(wǎng)卡、電話充值卡等，不是提供居間服務(wù)或咨詢服務(wù)，而是直接向電信企業(yè)提供銷售勞務(wù)”。因此，電信企業(yè)支付的這部分費(fèi)用應(yīng)該是可以據(jù)實(shí)扣除。
第二層意思是，既然可以據(jù)實(shí)扣除，15號(hào)公告為什么又要規(guī)定在不超過(guò)企業(yè)當(dāng)年收入總額5%的部分，準(zhǔn)予在企業(yè)所得稅前據(jù)實(shí)扣除呢？原因就在于考慮到已銷售的電話入網(wǎng)卡、電話充值卡等在當(dāng)期是否形成收入，具有不確定性，為了防止稅收政策漏洞，需要作適當(dāng)限制。
但是，在所得稅司這篇文章中所表達(dá)的觀點(diǎn)就和解讀所說(shuō)的觀點(diǎn)卻不太一樣。所得稅司這篇文章表達(dá)的是這樣三層意思：
第一是電信企業(yè)委托服務(wù)支付的費(fèi)用性質(zhì)是多樣的，既包括中介機(jī)構(gòu)和個(gè)人為其銷售電話卡、充值卡的手續(xù)費(fèi)、傭金，還包括他們?yōu)槠涮峁┦酆蠓?wù)、增值服務(wù)以及其它日常服務(wù)應(yīng)支付的費(fèi)用。
第二是基于上面的分析，對(duì)于電信企業(yè)為取得上述售后服務(wù)、增值服務(wù)以及其它日常服務(wù)所支付的費(fèi)用，雖然也是根據(jù)用戶的消費(fèi)收入的比例支付費(fèi)用，但上述服務(wù)中的售后服務(wù)、增值服務(wù)以及其它日常服務(wù)等，是提供服務(wù)方向電信企業(yè)承攬勞務(wù)，而不是提供中介服務(wù)，應(yīng)不屬于財(cái)稅[2009]29號(hào)文所指的手續(xù)費(fèi)及傭金的范疇，則應(yīng)該可以在稅前據(jù)實(shí)列支。
第三層意思，即這篇文章所說(shuō)的“因此，15號(hào)公告規(guī)定，僅限于發(fā)展客戶、拓展業(yè)務(wù)過(guò)程中的銷售電話卡、充值卡所支付的手續(xù)費(fèi)及傭金，在不超過(guò)收入的5%的部分，準(zhǔn)予稅前扣除。”從這段文字來(lái)看，似乎要表達(dá)的意思是電信企業(yè)支付的如果是屬于發(fā)展客戶、拓展業(yè)務(wù)過(guò)程中的銷售電話卡、充值卡所支付的手續(xù)費(fèi)及傭金，應(yīng)該在不超過(guò)這些電話卡、充值卡銷售收入的5%的部分，準(zhǔn)予稅前扣除。
總結(jié)一下來(lái)看，15號(hào)公告解讀表達(dá)的意思是包括銷售電話卡、充值卡所支付的費(fèi)用都不屬于提供居間服務(wù)或咨詢服務(wù)的手續(xù)費(fèi)、傭金，屬于勞務(wù)費(fèi)支出，根據(jù)企業(yè)所得稅稅前扣除原則，應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)予據(jù)實(shí)扣除，給與限制的原因僅在于收入和費(fèi)用確認(rèn)存在時(shí)間性差異。而所得稅司解讀文章則說(shuō)，電信企業(yè)支付的這部分費(fèi)用形式要區(qū)分為兩部分，為取得售后服務(wù)、增值服務(wù)和日常服務(wù)支付的費(fèi)用，不屬于傭金及手續(xù)費(fèi)，可以據(jù)實(shí)在企業(yè)所得稅前列支。但銷售電話卡、充值卡所支付費(fèi)用，仍屬于手續(xù)費(fèi)及傭金，應(yīng)在不超過(guò)收入的5%部分（這里解讀文章用的是“收入的5%部分”而不是15號(hào)公告的“收入總額5%的部分”，表達(dá)的意思似乎應(yīng)該是這個(gè)收入不是收入總額，而僅是對(duì)應(yīng)的電話卡、充值卡的銷售收入），準(zhǔn)予稅前扣除。
但是，從15號(hào)公告這個(gè)有法律效力的文件來(lái)看，文件的表述和總局辦公廳公布的解讀中所表達(dá)的意思更加一致。個(gè)人觀點(diǎn)是實(shí)際執(zhí)行中仍然應(yīng)該按照15號(hào)公告和其解讀所表達(dá)的意思來(lái)執(zhí)行更為恰當(dāng)。 |
